第一篇 审计职业及其环境 第一章 绪论 本章学习目的： 1. 了解审计在市场经济中的作用。 2. 了解审计的含义和特征。 3. 了解审计与鉴证、认证业务的关系。 4. 了解审计与会计的区别。 5. 了解审计的分类。 6. 了解政府审计、民间审计和内部审计的组织及人员。 刘先生和他的两个朋友于2000年年初开办了一家有限责任公司，公司的名称为“安琪儿 服装有限责任公司”，从事服装生产业务，注册资本为300万元。经过一年的运营，公司获得了丰厚的盈利。年底，市工商局要求该公司提供一份经注册会计师审计过的年度会计报表和注册会计师的审计报告。为此，刘先生十分不安，特向在某会计师事务所工作的一位朋友冀先生请教。冀先生告诉刘先生，没有必要担心，年度会计报表审计只是一个常规程序，是对公司编制的会计报表是否可靠表示意见，一般来说这种审计要求要松一些，如果是上市公司则要严格得多，听完冀先生的讲解小刘如释重负。而后，冀先生接着讲述了什么是审计、审计有什么作用、审计有哪些类型等。 第一节审计在市场经济中的作用 会计信息是企业经营状况的晴雨表，人们往往通过会计信息来了解和判断企业经营状况，并以此为基础作出相应的决策，比如投资人据此确定是否向企业投资，银行等债权人据此确定企业的偿债能力。因此，会计信息将直接影响人们对企业的正确了解和投资人、债权人决策的正确性，进而影响到经济秩序正常运转与否。由于企业的管理者与投资人之间存在利益上的不一致，企业管理者提供的会计信息的可靠性往往会受到怀疑，需要审计人员以独立的第三者身份对会计信息的可靠性进行监督，审计人员所作的审计实质上是对会计信息的可靠性提供合理的保证，进而也为市场经济的正常运行提供合理保证。因此，从总体上看，审计的作用可以概括为一句话： 维护正常的经济秩序。具体而言，审计的作用主要表现为以下几个方面。 一、 降低会计信息风险 会计信息风险是指财务报表的信息不可靠的可能性。可靠的会计信息是社会经济良好运行的基础。审计能够对会计信息的可靠性提供合理的保证，从而降低会计信息风险。正因如此，在一些西方的审计学教材中把审计定义为： 降低会计信息风险的活动。 B &E 审计学 第一章绪论 B &E 1. 会计信息风险产生的原因 （1） 目标不一致 信息提供人的目标与信息使用人的目标不一致，或者说是两者之间存在利益冲突，信息提供者为了维护自身的利益有可能提供不可靠的会计信息。 （2） 信息不对称 信息使用者很难得到关于企业经营的详细资料，即使能够取得也要受成本、时间和精力的限制； 而信息提供者则拥有企业的详细信息。 （3） 交易日趋复杂 随着经济活动和交易的日趋复杂，会计信息使用者很难对会计信息的质量作出评价，比如合并会计报表、新金融工具的运用和企业并购等。 （4） 交易量大 一般而言，交易的规模越大，发生差错的可能性也就越大，会计信息的可靠程度就会降低。 （5） 经济业务的不确定性增加 随着经济环境的复杂化，经济业务的不确定性也随之增加，这也就增加了会计计量的难度，比如坏账准备的计提等，从而也使得会计信息的风险加大。 2. 降低会计信息风险的作用 通过审计使得会计信息风险降低，能够起到以下两个方面的作用。 （1） 维护所有者的权益 会计信息是投资人作出正确决策的基础，只有会计信息可靠即风险低，投资人才会作出正确的决策。因此，降低会计信息风险就意味着增加投资人决策的正确性，从而使其利益得到保护。民间审计的产生就是基于维护企业所有者的利益，英国的“南海公司”事件充分说明了这一点。 1710年成立的英国南海股份有限公司(简称南海)，利用公司的舞弊行为和不实的会计记录，迷惑投资者和潜在投资者，使其股价狂涨，股价从1719年的114英镑/股一路飙升到1720年7月的1050英镑/股。各种职业的人，包括军人和家庭妇女都卷入了这场旋涡。1720年，英国国会通过了《泡沫公司取缔法》，许多公司被解散。投机热潮开始冷却，而南海股价也随之一落千丈，股价从1720年8月25日的900英镑/股一路狂跌至1720年12月的124英镑/股。当年年底，政府对南海资产进行清理发现，其实际资本已所剩无几，高价买进南海股票的投资者遭受了巨大损失。英国议会特邀了一位精通会计实务，名为查尔斯·斯内尔的会计师对南海进行秘密查证。这也是历史上的第一次民间审计。在股份有限公司，所有权与经营权分离，因此必须有一个了解、熟悉会计语言的第三人，站在公正、客观的立场，独立检查财务报表，提高会计信息的可靠性。如果缺少民间审计，经营者就会为所欲为，严重损害企业所有者的利益，从而破坏整个社会的稳定性。 中外审计的发展史都表明，审计在维护投资人权益方面发挥了重要作用。 （2） 维护债权人的权益 债权人的决策也是通过会计信息进行的。可靠的会计信息是债权人决策的重要基础，通过审计能够使得会计信息风险降低、可靠性增加，因而也就为债权人作出正确的决策奠定了基础。世界上曾发生过多起因债权人使用未经审计的、高风险的会计信息导致债权人破产的案例。美国联合植物油公司（植物油的主要出口商）破产案例就是其中的典型代表。 20世纪60年代，美国联合植物油公司（植物油的主要出口商）破产，震动了金融界。该公司的51个债权人（包括公司和银行等）持有近20亿磅色拉油的栈单。调查结果表明，栈单是伪造的，价值1.75亿美元的色拉油存货实际并不存在。在破产听证会上披露，51个债权人中没有一个在对公司贷款时取得经审定的财务报表。如果债权人在发放贷款时，要求公司必须提交附有经注册会计师审定的会计报表，则在该公司骗取巨额贷款之前，注册会计师就可以发现该公司的存货不足。此案例充分说明了可靠的会计信息对维护债权人利益的重要性。 二、 有利于政府加强管理 审计在加强政府管理方面的作用主要表现在两个方面： 一是审计是政府进行宏观管理的 手段，无论是国家审计还是民间审计都直接或间接地促使被审计单位按照市场经济的规则有序地开展经济活动； 二是为政府进行宏观管理提供可靠的信息。审计的主要对象是会计信息，而会计信息是政府进行宏观管理重要的信息来源。 三、 改善企业的经营管理 在财务审计中，对被审计单位内部控制、经营管理活动的审查和评价，并针对问题提出的改进建议，能够有效促进其内部控制的完善和经营管理的改善。此外，还可以专门针对被审计单位的经济效益状况进行审计，以提高其经济效益。 四、 防止和发现违法行为 财务审计和财经法纪审计是对被审计单位的财务收支活动的公允性、合法性和真实性进行的审计，通过开展上述两项审计，可以防止和发现违法行为，促使被审计单位遵纪守法。 第二节审计、鉴证与认证 一、 审计的含义 在国内外的审计学著作中审计有多种解释，其中比较典型的有以下几个。 （一） 国外典型的审计定义 美国会计学会颁布的《基本审计概念说明》（ASOBAC）对审计的定义： 审计是为了查明关于经济行为和经济表现与所制定的标准之间的一致程度，而将与这种结论有关的证据进行客观收集、评定，并将结果传达给有利害关系的使用者的、有组织的过程。 美国注册会计师协会对审计的定义： 审计是独立审计人对财务报表的审查，其目的是公正地按照一般公认会计原则对反映财务状况、经营成果和财务状况的变动表示意见。 （二） 我国典型的审计定义 1989年中国审计学会对审计的定义： 审计是由专职的机构和人员依法对被审计单位的财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、合法性和效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪、提高经济效益、促进宏观调控的独立性经济监督活动。 根据以上定义，我们认为应对审计作如下定义： 审计是经授权或委托的专职人员，运用专门的程序和方法，收集相关的可靠的证据，按照确定的标准对经济责任进行独立的审查和评价活动。 此定义有以下几个特点：  审计的性质是独立审查和评价活动。  审计的主体是经授权或委托的专职人员。  审计的对象是经济责任。  审计的依据是确定的标准。  审计要采用专门的程序和方法。 二、 审计的特征 审计作为一种独立的审查和评价活动，主要有以下几个特征。 （一） 存在三方面的审计关系人 任何一项审计都由三方面关系人构成，它们分别是： 注册会计师、责任方和预期使用者。注册会计师是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所； 审计业务中的责任方是指对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员，比如，财务报表审计中的企业管理层； 预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。三者的关系是： 注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。审计业务还涉及委托人，委托人不是单独一方，通常是预期使用者之一，也可能由责任方担任。三方面关系人的关系如图11所示。 图11三方面关系人及其关系 （二） 独立性 审计的独立性是指审计组织独立于被审计单位，以第三者的身份对被审计单位的受托责任的履行情况进行监督。独立性是审计结论可靠性的前提和基础。审计人员只有保持了其独立性，才能站在客观公正的立场上发表审计意见、作出审计结论。对于一个与被审计单位有着经济利益的审计人员来说，要求他作出客观公正的结论是很困难的。审计组织和审计人员也只有保持独立性才能赢得社会公众的信任。独立性是客观性的基础。审计的独立性包括组织上、人员上、工作上、经济上的独立性。 （三） 客观性 客观性是指审计人员在审计过程中，根据客观的事实作出不偏不倚、符合客观实际的判断，作出公正的审计结论。审计人员只有在审计过程中保持客观，其审计结果才能得到授权人或委托人以及社会公众的信任，审计人员才能得到他们的信赖。客观性是审计职业赖以生存和发展的重要条件。 （四） 权威性 审计的权威性来自两个方面： 一是审计的独立性和客观性。具有独立性和客观性的审计 人员发表的审计意见和作出的审计结论能够得到授权人或委托人以及社会公众的信任，正是这种信任使它具有权威性。二是有关法规的规定。我国的《宪法》、《审计法》、《注册会计师法》、《公司法》、《证券交易法》等都对审计作了规定，明确了审计工作范围和其权威性。比如《审计法》规定了审计机构的工作范围和权力； 《证券交易法》规定，我国上市公司的年度会计报表必须经过注册会计师审计。 （五） 风险性和责任性 审计人员从事审计工作要承担一定的风险，并有可能承担法律责任。这里所说的风险是指审计风险，即审计人员作出错误结论的可能性。经济环境和经济业务的日益复杂，使得审计人员作出正确审计结论的难度不断增加，加大了审计风险。由于审计风险的存在，就可能招致审计责任。例如，一个被审计企业倒闭，而审计人员又在其审计报告中认为被审计单位的会计报表是公允的，遭受损失的投资人就会拿起法律武器，起诉审计人员和会计师事务所，他们也就有可能承担法律责任。尤其是在现代市场经济中，审计人员的责任范围被扩大了，他们几乎要对全社会的所有利益集团承担责任，因此，责任性就成为现代审计的一个明显特征。 三、 审计、鉴证与认证 （一） 鉴证 鉴证（attestation），是一方对另一方申明的可靠性提供专业意见的过程。换言之，它是注册会计师对由另一方负责的书面认定的可靠性提供书面结论所执行的一种专业服务。1986年，美国注册会计师协会（AICPA）发布了《鉴证准则公告》(《公告》)，《公告》指出了鉴证业务的三种形式： 审计、审查和审阅。具体而言，鉴证业务主要包括以下方面： ①会计报表审计； ②具有未来性的财务信息鉴证，如盈利预测的审核； ③内部控制及其有效性鉴证； ④法规和合约的遵循情况鉴证。 （二） 认证 认证（assurance），是向决策者提供的改善信息质量的、独立的专业服务。认证服务不仅包括传统的鉴证业务，还包括新的业务。为促进新的认证业务的开展，美国注册会计师协会于1994年成立了认证服务专门委员会。认证服务的范围比较广，美国注册会计师协会下设的保证服务特别委员会通过对21家大型和中型会计师事务所的调查，识别出包括顾客满意程度、风险管理的有效性、投资业绩、软件功能性和高尔夫球飞出的距离等超过275种保证服务。Whittington O R.Principles of Auditing and Other Assurance Services.McGrawHill,2001,743已经开展的常见的认证服务包括如下几项：  传统的鉴证业务。主要包括上述提及的各项鉴证业务。  网络鉴证服务。网络鉴证是一种被用来为顾客和企业之间进行网上交易建立信任、信心的综合性的确信性服务。此项服务是由于电子商务的开展引起的，主要是对电子商务的安全性、有效性、处理的完整性、保密性等进行鉴证。  信息系统鉴证服务。随着信息系统的使用，信息系统的安全等问题受到了极大的关注。该项业务是对信息系统的可使用性、安全性和完整性、可维护性等进行鉴证。  企业业绩评价服务。此项服务主要是评估企业的业绩评价系统是否包括了与目标实现程度相关的可靠计量，以及业绩评价系统如何与其他竞争者比较等。  风险评估服务。企业面临着越来越大的风险和挑战，投资人和管理者希望识别企业所面临的各种风险，并对其进行有效的控制。该项业务是对企业面临的风险及风险控制系统进行评价。  养老认证服务。该项业务是对老年人服务合同提供者的遵守情况进行鉴证。 （三） 审计、鉴证和认证的关系 审计、鉴证和认证三类服务之间存在着十分密切的关系： 审计是鉴证的组成部分，是最为严格的鉴证； 鉴证又是认证的组成部分。因此，认证涵盖了鉴证与审计。 从审计到鉴证，再从鉴证到认证，其业务范围不断扩大，也反映了注册会计师业务的不断拓展。注册会计师的业务除了认证之外，还包括咨询业务和其他服务。审计、鉴证、认证和咨询业务的关系如图12所示。 图12审计、鉴证、认证和咨询的关系 四、 会计与审计 会计与审计既有联系也有区别。其联系主要表现在： 审计是以会计成果为基础的，财务审计的直接对象主要是会计资料。其区别主要表现在以下三个方面。 （一） 目的不同 会计与审计联系密切，但却有着不同的目的。会计的目的是为决策者（会计报表使用者）提供信息，满足决策者对会计信息的需求(决策者包括投资人、债权人等)。审计的目的是为会计信息的可靠性提供合理的保证，降低会计信息的风险。 （二） 成果不同 无论是会计工作还是审计工作最终都要形成一定的成果，但两者的成果是不同的。会计最终成果是会计人员编制的会计报表，包括资产负债表、利润表、现金流量表、利润分配表以及会计报表附注； 审计的最终成果是审计人员撰写的审计报告。 （三） 程序不同 会计和审计工作都要遵循一定的程序，但其程序完全不同。会计程序是从经济业务的发生开始，然后分析经济业务、编制会计分录、把经济业务登入账簿，最终编制会计报表； 审计程序则是从会计报表开始，然后收集审计证据、确定会计报表是否符合公认会计准则，最终发表审计意见，出具审计报告。会计和审计程序如图13所示。 图13会计程序和审计程序 第三节审计的种类 正确、科学地对审计进行分类有助于加深人们对审计的认识，有利于做好审计工作，从而充分发挥审计的作用。审计的分类标准有多种，按照不同的标准，审计可以分为不同的类别。本节将这些标准归为两类，并分别加以阐述。 一、 审计的基本分类 审计的基本分类包括按审计内容分类、按审计主体的性质分类以及按审计主体与被审计单位的关系分类。 （一） 按审计内容分类 1. 财务审计 财务审计是指对被审计单位的会计报表及其他会计资料所进行的审计。 财务审计是一种传统审计，也是我国目前主要的审计形式。它主要是对会计报表的公允性或财务收支活动的真实性、合法性进行审计。注册会计师进行的上市公司的年度会计报表审计就是典型的财务审计。 2. 经济效益审计 经济效益审计亦称管理审计、经营审计或绩效审计，是指考核和评价被审计单位财务收支活动和经营管理活动的效果与效率，并提出改进措施的活动。其目的在于改善被审计单位的经营管理，提高经济效益。经济效益审计涉及的范围广，内容复杂，方式灵活。在西方国家，管理审计得到了普遍的开展。 （二） 按审计主体的性质分类 1. 政府审计 政府审计也称国家审计，是指由国家审计机关进行的审计。我国的国家审计署及其派出机构和地方各级人民政府的审计厅（局）所组织实施的审计，都属于国家审计。政府审计主要包括两方面的内容： 一是政府财政收支审计，它对与各级政府收支有关的机关、事业单位的财政收支和会计资料进行审计监督，并检查其财政收支及公共资金的收支、运用情况； 二是国有企业审计，指对国家拥有、控制或经营的企业进行的财务或管理上的审计。政府审计具有强制性。 2. 民间审计 民间审计也称注册会计师审计、独立审计，我国称为社会审计，是指由注册会计师组成的民间审计组织进行的审计。这里的民间审计组织一般指会计师事务所，它是一个独立的民间审计组织。注册会计师审计主要是对被审计单位会计报表的公允性发表审计意见。注册会计师审计需经过委托方可进行。 3. 内部审计 内部审计是由部门或单位内部的审计部门进行的审计。内部审计部门是企业管理职能的重要组成部分。内部审计的主要工作是监督和检查本单位的财务收支和经营管理活动，其目的在于加强本单位的内部控制、改善管理、降低风险和帮助企业实现其目标。在我国，内部审计包括部门内部审计和单位内部审计两种形式。 （三） 按审计主体与被审计单位的关系分类 1. 外部审计 外部审计是指由独立于被审计单位之外的审计组织实施的审计。外部审计强调审计组织必须独立于被审计单位，主要监督外单位的财务收支和经营管理活动。国家审计机关和会计师事务所实施的审计都属于外部审计。