第一章银行会计总论 第一章银行会计总论 本章学习提示 本章重点：现行的银行体系，银行会计的概念、特征及对象，银行会计核算的基本方法，银行会计工作组织 本章难点：银行会计的特征及对象，基本核算方法的特殊性 第一节银行会计概述 一、 我国现行的银行体系 银行是经济中最为重要的金融机构之一，是经营货币业务的特殊行业。中国现行的银行体系由中央银行、商业银行以及政策性银行组成，以中央银行为领导，以商业银行为主体。 中国人民银行是中央银行，在国务院的领导下，负责制定和执行货币政策，防范和化解金融风险，维护金融稳定。中国人民银行是“国家的银行”、“发行的银行”、“银行的银行”，其主要职能包括：①发布和履行与其职责有关的命令和规章；②依法制定和执行货币政策；③发行人民币，管理人民币流通；④监督管理银行间同业拆借市场和银行间债券市场；⑤实施外汇管理，监督管理银行间外汇市场；⑥监督管理黄金市场；⑦持有、管理、经营国家外汇储备、黄金储备；⑧经理国库；⑨维护支付、清算系统的正常运行；⑩指导、部署金融业反洗钱工作，负责反洗钱的资金监测；负责金融业的统计、调查、分析和预测；作为国家的中央银行，从事有关的国际金融活动；国务院规定的其他职责。 商业银行是指依照《中华人民共和国商业银行法》和《中华人民共和国公司法》设立的吸收公众存款、发放贷款、办理结算等业务的企业法人。在我国现行银行体系中，除了中央银行属于国家机关外，其余都属于商业银行范畴。商业银行的性质是特殊的公司企业法人，以安全性、流动性、效益性为经营原则，实行自主经营，自担风险，自负盈亏，自我约束。商业银行按照规模大小分为大型商业银行和中小商业银行。按所有制形式不同分为国有控股商业银行、股份制商业银行、城市商业银行、农村商业银行、外资银行和政策性银行。 大型商业银行是指中国国有控股商业银行，主要包括工、农、中、建四大银行。 中小商业银行是指除政策性银行、国有商业银行之外的以股份制为组织形式、资产规模相对较小的商业银行，主要包括全国性或区域性股份制商业银行、城市商业银行、农村商业银行、农村合作银行及农村信用社等。中小商业银行主要可以分为三类：第一类是12家全国性股份制商业银行，主要包括民生银行、光大银行、华夏银行、中信银行、招商银行、交通银行、浦发银行、深圳发展银行、广东发展银行、北京银行、兴业银行、渤海银行等。中国邮政储蓄银行是在改革邮政储蓄管理体制的基础上组建的商业银行。经国务院同意，中国邮政储蓄银行有限责任公司于2012年1月21日依法整体变更为中国邮政储蓄银行股份有限公司。第二类是城市商业银行。第三类是农村商业银行。 外资银行是指依照中华人民共和国有关法律、法规，经批准在中华人民共和国境内设立的外商独资银行、中外合资银行、外国银行分行、外国银行代表处。 政策性银行是指由政府发起、出资成立，为贯彻和配合政府特定经济政策和意图而进行融资和信用活动的机构。它是以贯彻国家产业政策和区域发展政策为目的、具有特殊的融资原则、不以营利为目标的金融机构。目前，银监会统计口径将中国进出口银行、中国农业发展银行列入政策性银行，将国家开发银行与政策性银行并列统计（2008年2月，国务院批准了国家开发银行改革实施总体方案。2008年12月16日，国家开发银行股份有限公司挂牌成立，成为第一家由政策性银行转型而来的商业银行，标志着我国政策性银行改革取得重大进展）。 政策性银行与商业银行相比，有共性的一面，例如要对贷款进行严格审查，贷款要还本付息、周转使用等。但也有其特征：一是政策性银行的资本金多由政府财政拨付；二是政策性银行经营时主要考虑国家的整体利益、社会效益，不以营利为目标，但要坚持银行管理的基本原则，力争保本微利；三是政策性银行有其特定的资金来源，主要依靠发行金融债券或向中央银行举债，一般不面向公众吸收存款；四是政策性银行有特定的业务领域，不与商业银行竞争。 二、 商业银行的特点与职能 （一） 商业银行的特点 （1） 商业银行是特殊的企业。商业银行是以营利为目的的企业，但又不同于一般工商企业（简称一般企业，下同），其特殊性主要表现在经营对象的不同。一般企业经营的是具有一定使用价值的商品，从事商品生产和流通；而商业银行的经营对象是货币资金，业务活动的范围是货币信用领域，为一般企业提供金融服务。 （2） 商业银行是特殊的银行。商业银行作为特殊银行，首先在经营性质和经营目标上，商业银行与中央银行和政策性金融机构不同。商业银行以营利为目的，在经营过程中体现营利性、安全性和流动性原则，不受政府行政干预。其次商业银行的业务范围广泛，功能齐全、综合性强，尤其是商业银行能够经营活期存款业务，它可以借助于支票及转账结算制度创造存款货币，使其具有信用创造的功能。 （二） 商业银行的职能 商业银行主要有四个基本职能：信用中介职能、支付中介职能、信用创造功能、金融服务职能。 1信用中介职能 信用中介是商业银行最基本、最能反映其经营活动特征的职能。这一职能的实质是通过银行的负债业务，把社会上的各种闲散货币集中到银行里来，再通过资产业务把它投向经济各部门；商业银行是作为货币资本的贷出者与借入者的中介人或代表，来实现资本的融通，并从吸收资金的成本与发放贷款利息收入、投资收益的差额中，获取利益收入，形成银行利润。商业银行通过信用中介的职能实现资本盈余和短缺之间的融通，并不改变货币资本的所有权，改变的只是货币资本的使用权。 2支付中介职能 商业银行除了作为信用中介融通货币资本以外，还执行着货币经营业的职能。通过存款在账户上的转移，代理客户支付，在存款的基础上为客户兑付现款等，成为一般企业、团体和个人的货币保管者、出纳者和支付代理人。以商业银行为中心，形成经济过程中无始无终的支付链条和债权债务关系。 3信用创造功能 商业银行在信用中介职能和支付中介职能的基础上，产生了信用创造职能。商业银行是能够吸收各种存款的银行，其用所吸收的各种存款发放贷款，在支票流通和转账结算的基础上，贷款又派生为存款，在这种存款不提取现金或不完全提现的基础上，就增加了商业银行的资金来源，最后在整个银行体系形成数倍于原始存款的派生存款。对商业银行来说，吸收存款在其经营中占有十分重要的地位。 4金融服务职能 随着经济的发展，一般企业的业务经营环境日益复杂化，银行间的业务竞争也日益剧烈，由于银行联系面广，信息比较灵通，特别是电子计算机在银行业务中的广泛应用，使其具备了为客户提供信息服务的条件，咨询服务以及对企业“决策支援”等服务应运而生。一般企业生产和流通专业化的发展，又要求把许多原来的属于企业自身的货币业务转交给银行代为办理，如发放工资、代理支付其他费用等。个人消费也由原来的单纯钱物交易，发展为转账结算。 （三） 商业银行的主要业务 按照《中华人民共和国商业银行法》规定，商业银行是吸收公众存款、发放贷款、办理结算等业务的企业法人。商业银行可以经营下列部分或者全部业务：吸收公众存款；发放短期、中期和长期贷款；办理国内外结算；办理票据承兑与贴现；发行金融债券；代理发行、代理兑付、承销政府债券；买卖政府债券、金融债券；从事同业拆借；买卖、代理买卖外汇；从事银行卡业务；提供信用证服务及担保；代理收付款项及代理保险业务；提供保管箱服务；经国务院银行业监督管理机构批准的其他业务。经营范围由商业银行章程规定，报国务院银行业监督管理机构批准。商业银行经中国人民银行批准，可以经营结汇、售汇业务。 三、 银行会计的概念及特点 （一） 银行会计的概念 银行会计是一门经济应用学科，是会计学的重要组成部分。它是以货币为主要计量单位，采用会计学的基本理论和基本方法，对银行的业务经营活动进行连续、系统、全面的核算与监督，为银行经营管理者及有关方面提供其财务状况、经营成果和现金流量等会计信息的一门专业会计。银行会计包括中央银行会计、政策性银行会计和商业银行会计，本书主要介绍商业银行会计以及与其相关的中央银行业务。 （二） 银行会计的特点 商业银行作为企业法人，其会计目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认计量原则、会计报表的名称与编制原理等会计基本理论，与一般企业相同。但作为经营货币的特殊企业，银行会计又有典型的特点。 1核算内容的综合性 商业银行是一个特殊行业，与社会再生产有密切的联系。它的业务活动延伸到生产和流通的各个领域，是连接生产、交换、分配和消费的枢纽，在国民经济中具有重要作用。商业银行会计不仅要对商业银行自身的财务收支以及经营成果进行综合的反映和监督，同时还要核算和监督各部门、各企业、各单位的资金活动情况。各企业和单位的资金收付与往来都要通过在银行开立的账户进行结算。每个银行虽然只反映某个单位或部门的经济活动情况，但是通过会计报表的逐级汇总，可以反映出一个地区、一个省市乃至全国的经济情况，因而商业银行会计亦可以称为“社会总会计”。从社会再生产过程来考察，银行会计反映和监督的内容，实质上是全面反映了全国的商品生产、流通和分配的综合情况，体现了整个社会资金的流向和国民经济各部门间的联系，核算内容具有广泛性、社会性和综合性。 2业务活动和会计核算的统一性 在一般企业，业务活动由业务部门处理，财务活动由会计部门以货币为计量单位进行核算与监督，业务活动与财务活动相分离。银行经营的对象就是货币，业务活动本身就表现为货币资金的运动，银行在处理各项业务的同时，也是在进行会计处理的过程，业务处理与会计处理同步进行。 3会计核算方法的特殊性 商业银行会计核算方法是反映和监督商业银行会计对象，完成商业银行会计目标所采取的各种措施和手段，分为基本核算方法和业务核算手续两大部分。基本核算方法是各项业务核算处理的基础，是对各项业务核算手续的概括；业务核算手续则是基本核算方法在各项业务核算中的具体运用。 国民经济其他部门会计核算方法不包括业务核算手续，是因为这些部门的业务处理与会计核算通常是相互分离的。由于商业银行会计核算与各项业务处理同步进行，所以，商业银行会计将业务核算手续纳入银行会计核算方法之中，体现了商业银行与国民经济其他部门在会计核算方法上最大的不同。 4会计核算的及时性 银行会计核算是否正确、及时不仅关系银行内部，而且还关系银行外部。及时处理账务可以加速企业资金周转，同时可以随时了解企业资金情况，所以及时处理账务是银行会计基本要求之一，银行会计核算要求随时记账、每日结账、及时报账。 5监督和服务的社会性 各商业银行作为经营信用和货币业务的特殊企业，它在全国范围组织聚集、分配和运用资金的经营活动，使各银行和其他企业的经济利益紧密地联结在一起，这就决定了银行会计监督职能具有广泛的社会性。银行会计在办理业务的过程中，必须依据国家政策、法律法规对各经济部门进行监督，及时办理符合规定的经济往来，对于不符合规定的，严格把关，坚决制止，保证资金的正常流转与供需平衡并防止非法的资金运动，保护国家、集体和个人的财产。 四、 银行会计的对象 商业银行会计的对象是指商业银行会计核算和监督的内容，主要包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润6个会计要素。商业银行经营货币业务的特殊性决定了银行会计要素的内容与一般企业不同。 （一） 资产 资产是指商业银行过去的交易或者事项形成的、由商业银行拥有或者控制的、预期会给商业银行带来经济利益的资源。商业银行的资产主要包括：各项贷款与贴现、投资、现金、固定资产、存放中央银行款项与缴存存款、拆出资金、各种债券及应收款等。贷款是商业银行的主要资产业务。 （二） 负债 负债是指商业银行过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。商业银行的负债主要包括：单位和个人的各种存款、向中央银行借款、拆入资金、应付债券及各种应付款等。单位和个人的各项存款是银行的主要负债业务。 （三） 所有者权益 所有者权益是指商业银行资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，通常由实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积、一般风险准备、未分配利润构成。 （四） 收入 收入是指商业银行在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。商业银行的收入主要包括：利息收入、手续费及佣金收入、投资收益、公允价值变动收益、其他业务收入、汇兑收益等。 （五） 费用 费用是指商业银行在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。商业银行的费用主要包括：利息支出、手续费及佣金支出、营业税金及附加、业务管理费、资产减值损失、其他业务成本等。 （六） 利润 利润是指商业银行在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等，反映收入减去费用、利得减去损失后的净额。通常情况下，如果商业银行实现了利润，表明其所有者权益将增加，业绩得到了提升；反之，如果发生了亏损(即利润为负数)，表明商业银行的所有者权益将减少，业绩下降。利润是评价商业银行管理层业绩的指标之一，也是投资者等财务报告使用者进行决策时的重要参考。 五、 银行会计的任务 银行会计的基本任务是正确地组织会计核算，依法实施会计监督，真实提供会计信息。 （一） 正确组织会计核算 按照国家的法律法规和企业会计准则的有关规定，准确、及时、真实、完整地记录、计算和反映商业银行资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润以及各项金融业务、财务活动情况，为会计信息使用者提供决策有用的会计信息。 （二） 加强服务与监督 银行会计在办理业务的过程中，必须依据国家政策、法律法规，以柜台监督、凭证监督、账簿监督、报表监督、稽核监督等多种监督手段对经济部门进行货币监督，对于符合规定的经济往来，积极支持，及时办理业务，对于不符合规定的，严格把关，坚决制止。国民经济部门经济活动主要经过银行办理，银行是全国范围的信贷中心、结算中心、现金出纳中心和外汇收支中心，是资金运动的枢纽，以资金运动为表现形式的经济运转都是通过银行进行核算的，所以银行对各个部门与单位的经济活动进行监督，保证了资金的正常流转与供需平衡并防止了非法的资金运动，保护了国家、集体和个人的财产。通过认真办理资金收付与划拨清算，促进各单位、各金融机构严格执行财经纪律，管好用好资金，提高资金使用效益，促进国民经济持续、稳定、协调地发展。 （三） 准确、及时地提供会计信息，开展分析与预测，参与金融宏观决策 会计的分析与预测是在会计核算的基础上，利用会计数据资料，采用科学的经济指标的分析，找出影响业务活动变动的现象，通过经济指标的分析，找出影响业务活动变动的相关因素及各个因素对变动的影响程度，从而找出经济运行的本质和规律性。这种分析与预测对金融宏观决策是必不可少的。银行会计通过其工作，准确、及时提供会计数据资料，准确、及时地反映业务活动及财务收支情况，对金融的宏观决策提供了必要的事实基础。 第二节银行会计的基本核算方法 银行会计的基本核算方法是根据会计的一般原理，结合银行业务特点和经营管理要求而制定的，对商业银行会计的对象进行连续、系统、全面的反映和监督所运用的专门方法。主要包括会计科目、记账方法、会计凭证、账务组织与账务处理流程等。 一、 会计科目 商业银行会计科目是综合反映国民经济情况，考核和监督商业银行各项业务和财务活动及提供会计核算资料的工具。商业银行应按企业会计准则的规定，设置和使用会计科目。在不影响会计核算要求和会计报表指标汇总，以及对外提供统一的财务报表格式的前提下，可以根据实际情况增设、合并某些会计科目。商业银行没有相应会计事项的，可以不设。商业银行根据自身的业务特点，采取两种分类方法来设置会计科目。 （一） 按经济业务的内容分类 按经济业务的内容，商业银行会计科目分为资产类、负债类、所有者权益类、损益类及共同类。 资产类会计科目反映银行的资产和债权；负债类会计科目主要反映银行债权人的权益；所有者权益类会计科目主要反映银行投资人对银行净资产的所有权；损益类会计科目主要反映银行的财务收支及经营成果，包括各项收入类科目和各项成本费用类科目；共同类会计科目是银行会计所特有的会计科目，它主要反映银行的债权和债务，用来核算银行间业务往来的资金清算款项、采用分账制核算外币交易所产生的不同币种之间的兑换、衍生工具的公允价值及其变动形成的衍生资产或衍生负债等业务。共同类会计科目是银行会计科目设置时的一大特点，它是对金融企业在日常核算中资产负债性质不确定，其性质需视科目的期末余额而定的经济业务。期末，此类科目为借方余额时，表现为资产；为贷方余额时，表现为负债。在编制财务报表时，应根据余额的方向，分别在资产类项目和负债类项目中进行反映。 商业银行的会计科目如表11所示。各会计科目的具体核算内容及使用方法将结合相关内容在以后各章介绍。表11 商业银行会计科目表 编号 会计科目名称 编号 会计科目名称 一、资产类 1001库存现金 1002银行存款 1003存放中央银行款项 1011存放同业 1012其他货币资金 1031存出保证金 1101交易性金融资产 1111买入返售金融资产 1121应收票据 1122应收账款 1131应收股利 1132应收利息 1221其他应收款 1231坏账准备 1301贴现资产 1302拆出资金 1303贷款 1304贷款损失准备 1311代理兑付证券 1321代理业务资产 1431贵金属 1441抵债资产 1501持有至到期投资 1502持有至到期投资减值准备 1503可供出售金融资产 1511长期股权投资 1512长期股权投资减值准备 1521投资性房地产 1531长期应收款 1601固定资产 1602累计折旧 1603固定资产减值准备 1604在建工程 1606固定资产清理 1701无形资产 1702累计摊销 1703无形资产减值准备 1711商誉 1801长期待摊费用 1811递延所得税资产 1901待处理财产损溢 二、负债类 2001短期借款 2002存入保证金 2003拆入资金 2004向中央银行借款 2011吸收存款（客户存款） 2012同业存放 2021贴现负债 2101交易性金融负债 2111卖出回购金融资产款 2201应付票据 2202应付手续费及佣金 2211应付职工薪酬 2221应交税费 续表 编号 会计科目名称 编号 会计科目名称 2231应付利息 2232应付股利 2241其他应付款 2312代理承销证券款 2313代理兑付证券款 2314代理业务负债 2401递延收益 2502应付债券 2701长期应付款 2702未确认融资费用 2711专项应付款 2801预计负债 2901递延所得税负债 三、共同类 3001清算资金往来 3002货币兑换 3101衍生工具 3201套期工具 3202被套期项目 四、所有者权益类 4001实收资本 4002资本公积 4101盈余公积 4102一般风险准备 4103本年利润 4104利润分配 五、损益类 6011利息收入 6021手续费及佣金收入 6051其他业务收入 6061汇兑损益 6101公允价值变动损益 6111投资收益 6301营业外收入 6402其他业务成本 6403营业税金及附加 6411利息支出 6421手续费及佣金支出 6602业务及管理费用 6701资产减值损失 6711营业外支出 6801所得税费用 6901以前年度损益调整 （二）按照与财务报表的关系分类 按照与财务报表的关系，银行会计科目分为表内科目和表外科目。 表内科目用以反映银行资金实际增减变动并反映在资产负债表、利润表等财务报表上，这类会计科目要求平衡。 表外科目核算不涉及银行资金运动但属重要的业务事项，该类科目不反映在会计报表以内。如“重要空白凭证”、“应收托收款项”、“代收托收款项”、“有价单证”等。银行的重要空白凭证，是指无面额的经填写金额并签章后即具有支付效力的空白凭证，包括支票、汇票、本票、联行报单、行库往来专用凭证、资金汇划补充凭证、委托收款补充凭证、支付系统专用凭证等。有价单证是指印有固定面额的特定凭证，包括金融债券、代理发行的各类债券、国库券收款单等。表外科目虽然不涉及银行会计要素的实际增减变动情况，但这一类科目也