财务会计学第一章总论[MZ(1]第一章[MZ)]

[MZ(1H]总论[MZ)]财务会计学是会计学科的核心组成部分，它以会计学原理为基础，主要阐明对企业出现的一般会计交易和事项进行确认、计量、记录和报告的财务会计基本理论和方法体系。2006年2月颁布的《企业会计准则》对涉及财务会计企业会计信息的生成及其披露方法等相关内容作了很多调整。通过本章的学习，应掌握财务会计目标、会计基本假设、会计基础、会计信息质量要求、会计要素确认与计量、会计计量属性、财务会计报告等基本理论问题。
[MZ(2]第一节会 计 概 述[MZ)][*4/5]一、 会计的概念和起源物质资料的生产是人类社会存在和发展的基础。生产活动一方面能创造社会需要的产品，同时也要发生各种各样的消耗，包括劳动资料、劳动对象、活劳动生产三要素的耗费，人们为了更好地发展生产，就十分关心生产耗费和劳动成果的关系，因为人们总是力求以尽可能少的消耗来取得尽可能多的成果，这就产生了会计。会计是随着社会生产的发展和经济管理的要求而产生、发展，并不断完善的。
会计是以货币为主要计量单位，以凭证为依据，采用科学的方法，对一定主体的经济活动进行全面、综合、连续、系统的核算与监督，并向有关方面提供会计信息的一种经济管理活动。美国会计师协会对会计概念的界定是：会计是一项以货币为计量单位，系统而有效地记录、分类和汇总仅限于财务性质方面交易和事项的过程及解释其结果的一种应用技术。会计的主要功能是记录资料和为使用者提供财务报表和报告，它的内容主要是可以用货币计量单位记录的有关财务性质的交易和事项，它的程序是记录——分类——汇总——报表——分析——报告。
在企业，会计主要反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，并对企业经营活动和财务收支进行监督。人们通常将结绳记事、刻石计数作为会计的萌芽，随着生产活动的发展，产生了对生产活动进行专门计量与记录的会计，而随着社会经济的进步，生产力的不断提高，会计的核算内容、核算方法等也得到了巨大的发展，逐步由简单的计量与记录行为，发展成为以货币为单位，综合地反映和监督经济活动过程的一种经济管理工作。
由于会计在社会经济生活中起着服务于社会再生产的作用，因此，它的产生和发展必然受到多方面因素的影响与制约。根据历史记载，会计虽有五千年的历史，但古代会计发展一直比较缓慢，直到14世纪文艺复兴时期才进入具有较为完整核算方法的近代会计阶段；17世纪和18世纪的商业发展，19世纪至20世纪初的工业革命和经济迅速发展，以及第二次世界大战以后，特别是20世纪60年代以来科学技术的巨大进步推动了世界经济高速发展，由此而产生的对加强经济管理的迫切需要，促使会计在这一时期有了重大的进展，发展至目前的现代企业会计，已经形成了财务会计和管理会计两大分支。
二、 财务会计和管理会计[*2]（一） 财务会计财务会计主要是通过传统的记账、算账，并定期编制财务报表的专门方法，提供企业一定日期的财务状况，以及一定期间的经营成果和现金流量情况的整套信息处理系统。
财务会计的观点认为企业的资金是由投资者与债权人以托付的方式交给企业的管理者，而会计的功用则为表达管理者在有效运用资金方面的责任。换言之，财务会计以企业管理当局与外部社会大众间的信托关系为重，因此财务报表的编制必须严格遵守一般公认会计准则，因为公认准则是超然的，它不以管理者与使用者的意愿来左右报表中的数字。
所以财务会计的工作侧重点在于根据日常的业务记录，登记账簿，定期编制基本财务报表，提供一定日期的财务状况，以及一定期间的经营成果和现金流量情况的财务信息；财务会计主要为企业外界有经济利害关系的团体或个人服务；财务会计的工作主体往往只有一个层次，主要以整个企业为工作主体，提供集中概括的财务成本信息，用来对企业的财务状况和经营成果做出综合的评价与考核；财务会计必须执行固定的会计循环程序，凭证、账簿、报表有规定格式；财务会计在一定时期内，统一以货币计量单位采用同一种核算方法，反映企业的经济活动。
财务会计具有如下的几个特点：
1. 财务会计所应用的仍然是传统的会计程序。在这个意义上说财务会计就是传统会计。
2. 财务会计的整个程序，特别是要在不同的会计方法间作出选择时，必须符合公认会计准则。因此，它又有别于传统会计。
3. 尽管企业外部利害关系集团的决策要求各异，但其所需的信息范围，大致上可由企业定期对外提供的关于企业财务状况、经营成果以及现金流量的报告来满足，对于财务信息最主要的外部使用者——投资者和债权人来说，情况尤其如此。公认会计准则的制定，正是针对这种“通用的对外财务报告”的。为了取得公众的信赖，对外财务报告须经过会计师事务所的职业注册会计师审计，所以说，财务会计是由公认会计准则规范化和提高了的传统会计。
（二） 管理会计
管理会计则主要是通过一系列专门方法利用财务会计提供的资料及其他有关资料进行整理、计算、对比和分析，使企业各级管理人员能据以对日常发生的一切经济活动进行规划与控制，并帮助企业领导做出各种专门决策的一整套信息处理系统。
与财务会计相比，管理会计具有以下几个主要特点：
1. 在服务对象方面。财务会计主要是为企业外部有关方面提供对决策有用的财务信息，因而属于“对外报告会计”；而管理会计着重为企业管理部门有效地改善生产经营、进行最优化决策及时地提供有用的财务与管理信息，并参与企业经营管理，因而属于“对内报告会计”。
2. 在工作重点方面。财务会计主要面向过去，提供并解释历史信息，因而属于“报账型会计”；管理会计则是面向未来的，要能动地利用有关信息来预测前景、参与决策、规划未来、控制和评价经济活动，因而属于“经营型会计”。
3. 在程序与方法方面。财务会计采用填制凭证、登记账簿、编制报表等比较固定的程序与方法，并受有关会计规范的约束；管理会计对企业自身服务，所采用的程序与方法可以灵活多样，具有较大的可选择性不必全受统一的会计规范约束。
（三） 管理会计与财务会计的联系和区别
1. 管理会计与财务会计的联系
（1） 同属于现代会计。管理会计与财务会计源于同一母体，共同构成了现代企业会计系统的有机整体。两者相互依存、相互制约、相互补充。
（2） 最终目标相同。管理会计与财务会计所处的工作环境相同，共同为实现企业和企业管理目标服务。
（3） 相互分享部分信息。管理会计所需的许多资料来源于财务会计系统，其主要工作内容是对财务会计信息进行深加工和再利用，因而受到财务会计工作质量的约束。同时部分管理会计信息有时也列作对外公开发表的范围。
2. 管理会计与财务会计的区别
（1） 会计主体不同。管理会计主要以企业内部各层次的责任单位为主体，更为突出以人为中心的行为管理，同时兼顾企业主体；而财务会计往往只以整个企业为工作主体。
（2） 具体工作目标不同。管理会计作为企业会计的内部管理系统，其工作侧重点主要是为企业内部管理服务；财务会计工作的侧重点在于为企业外界利害关系集团提供会计信息服务。
（3） 基本职能不同。管理会计主要履行预测、决策、规划、控制和考核的职能，属于“经营型会计”；财务会计履行反映、报告企业经营成果和财务状况的职能，属于“报账型会计”。
（4） 工作依据不同。管理会计不受财务会计“公认会计原则”的限制和约束。
（5） 方法及程序不同。管理会计适用的方法灵活多样，工作程序性较差；而财务会计核算时往往只需运用简单的算术方法，遵循固定的会计循环程序。
（6） 体系的完善程度不同。管理会计缺乏规范性和统一性，体系尚不健全；财务会计工作具有规范性和统一性，体系相对成熟，形成了通用的会计规范和统一的会计模式。
（7） 观念取向不同。管理会计注重管理过程及其结果对企业内部各方面人员在心理和行为方面的影响；财务会计往往不大重视管理过程及其结果对企业职工心理和行为的影响。
总之，财务会计重核算，管理会计重管理和决策。财务会计主要为外部利益关系集团服务，提供受托主体履行和完成经济责任的信息，以满足外部利益集团的需要，因此是一种社会化的会计；管理会计主要为企业内部各个层次的委托人服务，为其提供加强经济管理、提高全面经济效益和社会效益的信息，是一种个性化的会计。
三、 财务会计和会计理论
财务会计的发展也正推动着会计理论的创新。财务会计也称为会计实务，所谓会计实务主要就是指处理会计事项所应用的会计程序和会计方法。会计理论则是会计实践发展到一定阶段的产物，是会计活动规律性的概括，是用以说明和指导会计实务的前后一致的概念及准则的知识体系。会计理论作为会计实务所依据的基础观念是人类在长期的会计实践基础上，经过思维运动所产生的关于会计的理性认识，也就是概念观点的体系，反过来指导会计实践。
西方对会计理论的研究方法有多种，但究其本质，主要有三种“时间上先后相继，空间上并存”的研究方法，就是描述性方法、规范性方法和实证法。
（1） 描述性方法，是指通过描述现行实务“是什么”，归纳形成的概念结构。这种方法强调会计实务，认为会计实务是发展会计理论的基础。所以，应用这种方法所形成的会计理论在相当程度上很实用。但“存在不等于合理”，而且对于存在的东西很难说明其道理，由于这种方法存在明显的缺陷，因而规范法随之而产生。
（2） 规范性方法，主要运用演绎和归纳等逻辑方法，从会计活动的规则来概括会计的理论概念，并试图导致“良好的”会计实务，从逻辑性方面概括或指明会计“应当是什么”。但要建立一套首尾一致，前后一贯的会计理论却很困难，有可能会造成众说纷纭、莫衷一是的局面。同时，运用归纳法时，很难概括或者引出各企业都可以适用的准则；演绎法一般是以归纳法得出的结论为其假设或前提，如果假设、前提是虚伪的、错的，那么推出的结论也必然是虚伪的、错的。当然，归纳法和演绎法是不能截然分开的。
无论是描述性方法，还是归纳性方法形成的会计理论，用于指导会计准则的制定，使会计实务得到规范化，都应得到实践的检验。因为这种理论缺乏足够的令人信服的论证，找不到充分的依据证实它们的观点，所以它们可能被人们信任，也可能不被人们信任。为了克服传统会计理论中主观臆想的缺陷，出现了一种运用实证法产生的解释与预测会计实务的实证会计理论。
（3） 实证法要求对现实提出一些假设或假定，然后通过经验或实际证据来证明，进而取舍有关的会计准则和程序，直至整个会计理论体系。实证法的应用目前还未能全面展开，尤其对综合性项目的研究还很不够，主要因为综合性项目构成因素很多，社会经济环境经常发生变化，对这样的综合性项目做出假设并进行分析论证，目前是非常困难，甚至是不可能的事情。
我国对会计理论的研究起步较晚，“中国会计学会”自1980年成立以来，一直致力于建立具有中国特色的会计理论和方法体系的研究。1983年“中国会计学会”第二届理事会则明确肯定，中国会计理论研究的目标是：“建立具有中国特色的，以提高经济效益为中心的会计理论、方法体系。”
本书的内容主要为讨论描述性财务会计理论，实际上，它就是对“一般公认会计准则”的剖析。本书涉及描述性财务会计的理论结构为：
（1） 会计的目标是为企业内外人士提供对企业决策所需要的财务资料。会计的目的是会计理论的第一层次和核心。
（2） 会计的假设、概念和会计信息质量要求是会计理论的第二层次和基础。
（3） 会计程序和方法是根据会计的假设、概念和信息质量要求处理经济业务的具体步骤和方法，它是会计理论的第三层次和实现过程。
（4） 应用于实际工作中的会计制度是会计理论和方法的具体规范和实施细则，它是会计理论的第四层次和会计准则。
（5） 会计报表和报告是会计理论的第五层次和最终表现形式。
总之，会计理论的结构有五个层次，前一层次是后一层次的控制精神，而后一层次则是前一层次的表现形式。此外，每个会计名词均有独立的概念，同时，它们又处在上下层次的控制与被控制之中，这也是美国会计界以会计目标为导向建立的一套会计理论体系。
四、 会计的作用
会计通过一系列的确认、计量、记录和报告程序，能够为政府部门、投资者、债权人以及其他各个方面提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的重要信息，是有关各方据以进行经济决策和宏观经济管理的重要依据，是考核企业领导人经济责任的履行情况，加强经营管理、提高经济效益的重要保证。会计在社会主义市场经济条件下的作用，具体来说，有以下几个方面。
第一，会计信息有助于有关各方了解企业财务状况、经营成果和现金流量，并据以做出经济决策、进行宏观经济管理。
反映过去是为了预测未来，有关企业财务状况、经营成果和现金流量方面的信息，是包括投资者和债权人在内的各方面进行决策的依据，而决策离不开会计信息，尤其是高质量的会计信息。比如，对于企业投资者来说，他们为了选择投资对象、衡量投资风险、做出投资决策，不仅需要了解企业包括毛利率、总资产收益率、净资产收益率等指标在内的赢利能力和发展趋势方面的信息，也需要了解有关企业经营情况方面的信息及其所处行业的信息；对于债权人来说，他们为了选择贷款对象、衡量贷款风险、做出贷款决策，不仅需要了解企业包括流动比率、速动比率、资产负债率等指标在内的短期偿债能力和长期偿债能力，也需要了解企业所处行业的基本情况及其在同行业所处的地位； 对于作为社会经济管理者的政府部门来说，他们为了制定经济政策、进行宏观调控、配置社会资源，需要从总体上掌握企业的资产负债结构、损益状况和现金流转情况，从宏观上把握经济运行的状况和发展变化趋势。所有这一切，都需要作为经济管理工作的会计提供有助于他们进行决策的信息，都离不开会计信息的指导。
第二，会计信息有助于考核企业领导人经济责任的履行情况。
企业接受了包括国家在内的所有投资者和债权人的投资，就有责任按照其预定的发展目标和要求，合理利用资源，加强经营管理，提高经济效益，接受考核和评价。会计信息应该有助于考核企业领导人经济责任的履行情况。比如，对于投资者来说，他们为了了解企业当年度经营活动成果和当年度的资产保值和增值情况，需要将利润表中的净利润与上年度进行对比，以反映企业的赢利发展趋势；需要将其与同行业进行对比，以反映企业在与同行业竞争时所处的位置，从而考核企业领导人经济责任的履行情况；对于作为社会经济管理者的政府部门来说，他们需要了解企业执行计划的能力，需要将资产负债表、利润表和现金流量表中所反映的实际情况与预算进行对比，反映企业完成预算的情况，表明企业执行预算的能力和水平。所有这一切，都需要作为经济管理工作的会计提供信息。
第三，会计信息有助于企业加强内部经营管理、提高经济效益。
企业经营管理水平的高低直接影响着企业的经济效益、经营成果、竞争能力和发展前景，在一定程度上决定着企业的前途和命运。为了满足企业内部经营管理对会计信息的需要，现代会计已经发展了以满足内部经营管理需要为主的管理会计。但是，这并不意味着企业内部经营管理不需要财务会计信息。实际上，通过分析和利用财务会计所提供的有关企业财务状况、经营成果和现金流量方面的信息，企业领导人就可以全面、系统、总括地了解企业生产经营活动情况、财务状况和经营成果，并在此基础上预测和分析未来发展前景；可以发现过去经营活动中存在的问题，找出存在的差距及原因，并提出改进措施；可以通过预算的分解和落实，建立起内部经济责任制，从而做到目标明确、责任清晰、考核严格、赏罚分明。要做到这一点，没有会计所提供的真实、完整的信息，几乎是不可能的。会计通过真实地反映企业的权益结构，为处理企业与各方面的关系、考核企业管理人员的经营业绩、落实企业内部管理责任奠定了基础，也有助于发挥会计信息在加强企业经营管理、提高经济效益等方面的积极作用。
[MZ(2]第二节财务报告目标[MZ)]
我国财务报告的目标，是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。财务报告的目标主要包括以下两个方面。
一、 向财务报告使用者提供决策有用的信息
企业编制财务报告的主要目的是在企业管理层和外部信息使用者之间存在信息不对称的情况下，通过向外部会计信息使用者提供有用的信息，满足财务报告使用者的信息需要，有助于财务报告使用者做出经济决策。因此，向财务报告使用者提供决策有用的信息是财务报告的基本目标。如果企业在财务报告中提供的会计信息与使用者的决策无关，没有使用价值，那么财务报告就失去了编制的意义。
根据向财务报告使用者提供决策有用的信息这一目标的要求，财务报告所提供的信息应当如实反映企业所拥有或者控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源要求权的变化情况；如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况；如实反映企业的各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流入和现金流出情况等，从而有助于现在的或者潜在的投资者、债权人以及其他使用者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、赢利能力和营运效率等；有助于使用者评估与投资和信贷有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。
二、 反映企业管理层受托责任的履行情况
在现代企业组织形式——公司制下，企业所有权和经营权相分离，企业管理层是受委托人之托，经营管理企业以及各项资产，负有受托责任，即企业管理层所经营管理的企业各项资产基本上均为投资者投入的资本（或者留存收益作为再投资）或者向债权人借入的资金所形成的，企业管理层有责任妥善保管并合理、有效地运用这些资产。尤其是企业投资者和债权人等，需要及时或者经常性地了解企业管理层保管、使用资产的情况，以便评价企业管理层受托责任的履行情况和业绩情况，并决定是否需要调整投资或者信贷政策，是否需要加强企业内部控制和其他制度建设，是否需要更换管理层等。因此，财务报告应当反映企业管理层受托责任的履行情况，以便有助于评价企业的经营管理责任和资源使用的有效性。
[MZ(2]第三节会计基本假设与会计基础[MZ)][*4/5]一、 会计基本假设会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间环境做出的合理设定。会计核算对象的确定、会计政策的选择、会计数据的搜集都要以这一系列的基本假设为依据。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。
（一） 会计主体
会计主体，又称为会计实体、会计个体，是指会计信息所反映的特定单位或者组织，它规范了企业会计确认、计量和报告的空间范围。
会计工作的目的是反映一个单位的财务状况、经营成果和现金流量， 为包括投资者在内的各个方面做出决策服务。会计所要反映的总是特定的对象，只有明确规定会计核算的对象，将会计所要反映的对象与包括所有者在内的其他经济实体区别开来，才能保证会计核算工作的正常开展，实现会计的目标。
在会计主体前提下，会计核算应当以企业发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。会计主体假设，为会计人员在日常的会计核算中对各项交易或事项做出正确判断，对会计处理方法和会计处理程序做出正确选择提供了依据。
首先，明确会计主体，才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围。在会计核算工作中，只有那些影响企业本身经济利益的交易或事项才能加以确认和计量，那些不影响企业本身经济利益的交易或事项则不能加以确认和计量。会计核算工作中通常所讲的资产、负债的确认，收入的实现，费用的发生，都是针对特定会计主体而言的。
其次，明确会计主体，才能把握会计处理的立场。企业作为一个会计主体，对外销售商品时（不涉及税金），形成一笔收入，同时增加一笔资产或者减少一笔负债，而不是相反；采购材料时，导致现金减少、存货增加，或者债务增加、存货增加，而不是相反。
最后，明确会计主体，才能将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动区分开来。例如，由自然人所创办的独资企业或合伙企业，不具有法人资格，企业的资产和负债在法律上被视为业主或合伙人的资产和负债，但在会计核算上必须将企业作为一个会计主体，以便将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动区分开来。这主要是因为，无论是会计主体的经济活动，还是会计主体所有者的经济活动，都最终影响所有者的经济利益，但是，会计核算工作只涉及会计主体范围内的经济活动。为了真实地反映会计主体的财务状况、经营成果和现金流量，必须将会计主体的经济活动与会计主体所有者的经济活动区别开来。
另外，会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体往往是一个会计主体。例如，一个企业作为一个法律主体，应当建立会计核算体系，独立地反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是，会计主体不一定是法律主体。例如，在企业集团的情况下，一个母公司拥有若干个子公司，企业集团在母公司的统一领导下开展生产经营活动。母子公司虽然是不同的法律主体， 但是，为了全面反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，就有必要将这个企业集团作为一个会计主体，编制合并财务报表。
（二） 持续经营
持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营前提下，会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。
企业是否持续经营，在会计方法的选择上有很大差别。一般情况下，应当假定企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。明确这个基本前提，就意味着会计主体将按照既定用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，会计人员就可以在此基础上选择会计政策和会计方法。例如，一般情况下，企业的固定资产可以在一个较长的时期内发挥作用，如果可以判断企业会持续经营，就可以假定企业的固定资产会在持续经营的生产经营过程中长期发挥作用，并服务于生产经营过程，固定资产就可以根据历史成本进行记录，并采用折旧的方法，将历史成本分摊到各个会计期间或相关产品的成本中。如果判断企业不会持续经营，固定资产就不应采用历史成本进行记录并按期计提折旧。
由于持续经营是根据企业发展的一般情况所作的设定，而任何企业都存在破产、清算的风险，也就是说，企业不能持续经营的可能性总是存在的，为此，需要企业定期对其持续经营基本前提做出分析和判断。如果可以判断企业不会持续经营，就应当改变会计核算的方法，并在企业财务会计报告中作相应披露。
（三） 会计分期
会计分期，又称会计期间，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期的目的，在于通过会计期间的划分，将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的期间，据以结算盈亏，按期编报财务会计报告，从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。
在会计分期前提下，会计核算应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。会计期间分为年度和中期，年度和中期均按公历起止日期确定。中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间，半年度、季度和月度均称为会计中期。
根据持续经营基本前提，一个企业将要按当前的规模和状态持续经营下去，要最终确定企业的生产经营成果，只能等到一个企业在若干年后歇业的时候核算一次盈亏。但是，企业的生产经营活动和投资决策要求及时的信息，不能等到歇业时一次性地核算盈亏。因此，就需要将企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间，分期核算和反映。明确会计分期这一基本前提对会计核算有着重要影响。由于会计分期，才产生了当期与其他期间的差别，从而出现权责发生制和收付实现制的区别， 才使不同类型的会计主体有了记账的基准，进而出现了应收、应付、折旧、摊销等会计处理方法。
最常见的会计期间是一年，以一年确定的会计期间称为会计年度，按年度编制的财务会计报告也称为年报。在我国，会计年度自公历每年的1月1日起至12月31日止。为满足企业的投资者和债权人及广大的信息使用者对企业会计信息的需求，企业会计准则也要求企业按短于一个完整的会计年度的期间编制财务会计报告，如要求上市公司每个季度提供一次财务会计报告。
（四） 货币计量
货币计量，是指会计主体在会计确认、计量和报告过程中采用货币作为计量单位，计量、记录和报告会计主体的生产经营活动，反映会计主体的财务状况、经营成果和现金流量。
在货币计量前提下，企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务报告应当折算为人民币；在境外设立的中国企业向国内报送的财务报告，也应当折算为人民币。
在会计核算过程中之所以选择货币作为计量单位，是由货币本身的属性决定的。货币是商品的一般等价物，是衡量一般商品价值的共同尺度，具有价值尺度、流通手段、贮藏手段和支付手段等特点。其他的计量单位，如重量、长度、容积、台、件等，只能从一个侧面反映企业的生产经营情况，无法在量上进行汇总和比较，不便于管理和会计计量。所以，为全面反映企业的生产经营、业务收支等情况，会计核算就选择了货币作为计量单位。当然，统一采用货币尺度，也有不利之处，影响财务状况和经营成果的因素，并不是都能用货币来计量的，比如，企业经营战略、在消费者当中的信誉度、企业的地理位置、企业的技术开发能力等。为了弥补货币计量的局限性，要求企业采用一些非货币指标作为会计报表的补充。
二、 会计基础
《企业会计准则——基本准则》第九条规定：企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告，即企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制要求，凡是当期已经发生的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。
有时，企业发生的货币收支业务与交易或事项本身并不完全一致。例如，款项已经收到，但销售并未实现；或者款项已经支付，但并不是为本期生产经营活动而发生的。为了明确会计核算的确认基础，更真实地反映特定会计期间的财务状况和经营成果，就要求企业在会计核算过程中以权责发生制为基础。
相对于权责发生制，收付实现制是目前我国行政单位会计所采用的会计基础，它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用的依据。事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他业务也采用收付实现制。企业会计统一要求以权责发生制为会计基础。
[MZ(2]第四节会计信息质量要求[MZ)]
会计信息质量要求是对企业财务会计报告中所提供的会计信息质量的基本要求，是使财务会计报告中所提供会计信息对使用者决策有用所应具备的基本特征，包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。
一、 可靠性
可靠性要求企业以实际发生的交易或者事项为依据，进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。具体包括以下要求：
（1） 企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，不能以虚构的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告。企业应当如实反映其所应反映的交易或者事项，将符合会计要素定义及其确认条件的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等如实反映在财务报表中，刻画出企业生产经营及财务活动的真实面貌。
（2） 企业应当在符合重要性和成本效益原则的前提下，保证会计信息的完整性，其中包括编报的报表及其附注内容等应当保持完整，不能随意遗漏或者减少应予披露的信息，与使用者决策相关的有用信息都应当充分披露。
（3） 包括在财务报告中的会计信息应当是中立的，无偏的。如果企业在财务报告中为了达到事先设定的结果或效果，通过选择或列示有关会计信息以影响决策和判断，这样的财务报告信息就不是中立的。
如果企业的会计核算不是以实际发生的交易或事项为依据，没有如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，会计工作就失去了存在的意义，甚至会误导会计信息使用者，导致决策的失误。
二、 相关性
相关性要求企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。
会计信息的价值，在于其与使用者的需要是否相关，是否有助于决策或者提高决策水平。相关的会计信息能够有助于会计信息使用者评价过去的决策，证实或修正某些预测，从而具有反馈价值；有助于会计信息使用者做出预测，做出决策，从而具有预测价值；有助于使用者根据财务报告所提供的会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量。在会计核算工作中坚持相关性，就要求在收集、加工、处理和提供会计信息过程中，充分考虑会计信息使用者的信息需求。例如，区分收入和利得、费用和损失，区分流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债等，都可以提高会计信息的预测价值，进而提升会计信息的相关性。
如果会计信息提供以后，没有满足会计信息使用者的需要，对会计信息使用者的决策没有什么作用，就不具有相关性。
为了满足会计信息质量的相关性要求，企业应当在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。当然，对于某些特定目的或者用途的信息，财务报告可能无法完全提供，企业可以通过其他形式予以提供。
三、 可理解性
可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。
企业编制财务会计报告、提供会计信息的目的在于使用，而要使使用者有效地使用会计信息，首先必须了解会计信息的内涵，弄懂会计信息的内容，这就要求提供的会计信息必须清晰明了，易于理解。只有这样，才能提高会计信息的有用性，实现财务报告的目标，满足向使用者提供决策有用信息的要求。
如果企业的会计核算和编制的财务会计报告不能做到清晰明了、便于理解和使用，就不符合可理解性的要求，不能满足会计信息使用者的决策需求。
四、 可比性
可比性要求企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比。具体包括下列要求。
（1） 为了便于使用者了解企业财务状况和经营成果的变化趋势，比较企业在不同时期的财务会计报告信息，从而全面、客观地评价过去，预测未来，会计信息质量的可比性要求同一企业对于不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，采用一致的会计政策，不得随意变更。当然，满足会计信息可比性的要求，并不表示不允许企业变更会计政策，企业按照规定，或者会计政策变更后可以提供更可靠、更相关的会计信息时，就有必要变更会计政策，以向使用者提供更为有用的信息。
（2） 为了便于使用者评价不同企业的财务状况、经营成果的水平及其变动情况，从而有助于使用者做出科学合理的决策，会计信息质量的可比性还要求不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，保证会计信息口径一致、相互可比，即对于相同或者相似的交易或者事项，不同企业应当采用一致的会计政策，以使不同企业按照一致的确认、计量和报告基础提供有关会计信息。
五、 实质重于形式
实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应当仅仅按照交易或者事项的法律形式作为依据。
在实际工作中，交易或事项的外在法律形式并不总能完全反映其实质内容。所以，会计信息要想反映其所拟反映的交易或事项，就必须根据交易或事项的经济实质，而不能仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。
例如，以融资租赁方式租入的资产，虽然从法律形式来讲，承租企业并不拥有其所有权，但是由于租赁合同中规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命，租赁期结束时，承租企业有优先购买该资产的选择权；在租赁期内，承租企业有权支配资产并从中受益，从其经济实质来看，企业能够控制其创造的未来经济利益。所以，在会计确认、计量和报告中，将以融资租赁方式租入的资产视为承租企业的资产。
如果企业的会计确认、计量和报告仅仅按照交易或事项的法律形式进行，而其法律形式又没有反映其经济实质，那么，其最终结果将不仅不会有利于会计信息使用者的决策，反而会误导会计信息使用者的决策。
六、 重要性
重要性要求企业所提供的会计信息反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。在会计确认、计量和报告中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。企业会计信息的省略或者错报影响使用者据此做出经济决策的，该信息就具有重要性。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确的披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。
重要性与会计信息成本效益直接相关。坚持重要性，就能够使提供会计信息的收益大于成本。对于那些不重要的项目，如果也采用严格的会计程序，分别核算，分项反映，就会导致会计信息的成本大于收益。在评价某些项目的重要性时，很大程度上取决于会计人员的职业判断。一般来说，应当从质和量两个方面综合进行分析。从性质来说，当某一事项有可能对决策产生一定影响时，就属于重要项目；从数量方面来说，当某一项目的数量达到一定规模时，就可能对决策产生影响。
七、 谨慎性
谨慎性要求企业在进行会计确认、计量和报告时，应当保持应有的谨慎，不应高估资产或收益、低估负债或费用。
在市场经济环境下，企业的经营活动面临着许多风险和不确定性，例如应收账款的可收回性、固定资产的使用寿命、无形资产的使用寿命、售出存货可能发生的退货或者返修等。会计信息质量的谨慎性要求，即需要企业在面临不确定因素的情况下做出职业判断时，应当保持应有的谨慎，充分估计到各种风险和损失，既不高估资产或收益，也不低估负债或者费用。
但是，谨慎性的应用并不允许企业设置秘密准备，如果企业故意低估资产或者收益，或者故意高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量，扭曲企业的实际财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，是企业会计准则所不允许的。
八、 及时性
及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或延后。
会计信息的价值在于帮助所有者或其他方面做出经济决策，具有时效性。即使是可靠、相关的会计信息，如果不及时提供，也就失去了实效性，对于会计信息使用者的效用就大大降低，甚至不再具有任何意义。在会计确认、计量和报告过程中坚持及时性，一是要求及时收集会计信息，即在经济交易或者事项发生后，及时收集整理各种原始单据或者凭证；二是要求及时处理会计信息，即按照企业会计准则的规定，及时对经济交易或者事项进行确认或者计量，并编制财务会计报告；三是要求及时传递会计信息，即按照企业会计准则规定的有关时限，及时地将编制出的财务会计报告传递给财务报告使用者，便于其使用和决策。

[MZ(2]第五节会计要素及其确认[MZ)]
会计要素，是指按照交易或者事项的经济特征所作的基本分类，分为反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。会计要素既是会计确认和计量的依据，也是确定财务会计报告结构和内容的基础。
我国企业会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中，资产、负债和所有者权益要素侧重于反映企业的财务状况，收入、费用和利润要素侧重于反映企业的经营成果。会计要素的界定和分类可以使财务会计系统更加科学严密，并可以为使用者提供更加有用的信息。
一、 反映企业财务状况的会计要素及其确认[*2]（一） 资产1. 资产的定义
企业从事生产经营活动必须具备一定的物质资源，或者说物质条件，在市场经济条件下，这些必要的物质条件表现为货币资金、厂房场地、机器设备、原材料等。这些货币资金、厂房场地、机器设备、原材料等，称为资产，它们是企业从事生产经营活动的物质基础。除上述货币资金、厂房场地、机器设备、原材料等外，资产还包括不具有物质形态，但有助于生产经营活动进行的专利权、商标权等无形资产，此外，还包括对其他单位的投资。
具体来说，资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。
根据资产的定义，资产具有以下几个方面的特征。
（1） 资产是由企业过去的交易或者事项形成的
资产必须是现实的资产，而不能是预期的资产。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的资产，过去发生的交易或事项包括购买、生产、建造行为或者其他交易和事项，而不能根据谈判中的交易或计划中的经济业务来确认资产。例如，已经发生的固定资产购买交易会形成企业的资产，而计划中的固定资产购买交易则不会形成企业的资产。
资产可以按照不同的标准进行分类，比较常见的是按照流动性和按有无实物形态进行分类。
按照流动性对资产进行分类，可以分为流动资产和非流动资产。流动资产是指预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用，或者主要为交易目的而持有，或者预计在资产负债表日起一年内（含一年）变现的资产，以及自资产负债表日起一年内交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。流动资产主要包括库存现金、银行存款、其他货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、其他应收款、原材料等存货。有些企业经营活动比较特殊，经营周期可能长于一年，如造船企业、大型机械制造企业等，其从购买原材料至建造完工，从销售实现到收回货款，周期比较长，往往超过一年，此时，就不能以一年内变现作为流动资产的划分标准，而是将经营周期作为流动资产的划分标准。除流动资产以外的其他资产，都属于非流动资产，如可供出售的金融资产、持有至到期投资、长期应收款、长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产、递延所得税资产等。
按照有无实物形态对资产进行分类，可以分为有形资产和无形资产。如存货、固定资产等属于有形资产，因为它们具有物质实体；专利权、商标权等属于无形资产，因为它们没有物质实体，而是表现为某种法定权利或技术。
（2） 资产应为企业拥有或者控制的资源
资产作为一项资源，应当由企业拥有或者控制，具体是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能够被企业所控制。
企业拥有资产的所有权，就能够排他性地从资产中获取经济利益。有些资产虽然不为企业所拥有，但是企业能够支配这些资产，因此同样能够排他性地从资产中获取经济利益。如果企业不能拥有或控制资产所能带来的经济利益，那么就不能作为企业的资产。例如，对于以融资租赁方式租入的固定资产来说，虽然企业并不拥有其所有权，但是由于租赁合同规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命，租赁期满，承租企业一般有优先购买该资产的选择权，在租赁期内，承租企业有权支配资产并从中受益。所以，以融资租赁方式租入的固定资产应视为企业的资产。对于以经营租赁方式租入的固定资产来说，由于企业不能控制它，因此，以经营租赁方式租入的固定资产不应视为企业的资产。
（3） 资产预期会给企业带来经济利益
所谓经济利益，是指直接或间接地流入企业的现金或现金等价物。资产预期会给企业带来经济利益，是指资产具有直接或者间接导致现金或现金等价物流入企业的能力。这种潜力可以来自企业日常的生产经营活动，也可以是非日常的生产经营活动；带来的经济利益可以是现金或者现金等价物，或者是可以转化为现金或者现金等价物的其他资产，或者表现为减少现金或者现金等价物的流出。资产导致经济利益流入企业的方式多种多样，比如，单独或与其他资产组合为企业带来经济利益，以资产交换其他资产，以资产偿还债务等。
资产预期能给企业带来经济利益是资产的重要特征。资产之所以成为资产，就在于其能够为企业带来经济利益。如果某项目不能给企业带来经济利益，那么就不能确认为企业的资产。前期已经确认为资产的项目，如果不能再为企业带来经济利益的，也不能再确认为企业的资产。例如，货币资金可以用于购买所需要的商品或用于利润分配；厂房场地、机器设备、原材料等可以用于生产经营过程，制造商品或提供劳务，出售后收回货款，货款即为企业所获得的经济利益。
2. 资产的确认条件
将一项资源确认为资产，首先应当符合资产的定义。除此之外，还需要同时满足以下两个条件。
（1） 与该资源有关的经济利益很可能流入企业
根据资产的定义，能够带来经济利益是资产的一个本质特征，但是由于经济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入企业或者能够流入多少，实际上带有不确定性。因此，资产的确认应当与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来，如果根据编制财务报表时所取得的证据，与该资源有关的经济利益很可能流入企业，那么就应当将其作为资产予以确认。例如，A企业赊销一批商品给B客户，形成了对该客户的应收账款，但与该商品有关的风险和报酬已经转移给了B客户。由于A企业最终收到款项与销售实现之间有时间差，而且收款又在未来期间，因此带有一定的不确定性。如果企业在销售时判断未来很可能收到款项，或者能够确定收到款项，A企业就应当在销售实现时，将该应收账款确认为一项资产。反之，对于所形成的应收账款，如果A企业判断很可能部分或者全部无法收回，则表明该部分或者全部应收账款已经不符合资产的确认条件，企业应当对该应收账款计提一项坏账准备，减少资产的价值。
（2） 该资源的成本或者价值能够可靠地计量
可计量性是所有会计要素确认的重要前提，资产的确认同样需要符合这一要求。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时，资产才能予以确认。
企业取得的许多资产一般都是发生了实际成本的，比如企业购买或者生产的存货，企业购置的厂房或者设备等，对于这些资产，只要实际发生购买或者生产成本能够可靠地计量的，就应视为符合了资产的可计量性确认条件。在某些情况下，企业取得的资产没有发生实际成本，或者发生的实际成本很小，例如企业持有的某些衍生金融工具形成的资产，对于这些资产，尽管它们没有实际成本，或者发生的实际成本很小，但是，如果其公允价值能够可靠地计量的，也被认为符合了资产可计量性的确认条件。
因此，关于资产的确认，除了应当符合资产的定义外，上述两个条件缺一不可，只有在同时满足与该资源有关的经济利益很可能流入企业、该资源的成本或者价值能够可靠地计量的情况下，才能将其确认为一项资产。若甲企业为一家高科技企业，于2007年度发生研究支出5000万元。该研究支出尽管能够可靠地计量，但是很难判断其能否为企业带来经济利益，或者有关经济利益能否流入企业有很大的不确定性，因此，不能将其作为资产予以确认。
（二） 负债
1. 负债的定义
负债，是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据负债的定义，负债具有以下几个方面的特征。
（1） 负债是企业承担的现时义务
负债必须是企业承担的现时义务，它是负债的一个基本特征。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。
现时义务可以是法定义务，也可以是推定义务。其中，法定义务是指具有约束力的合同或者法律、法规所规定的义务，通常在法律意义上需要强制执行；推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开的承诺或者公开宣布的政策而导致企业将承担的责任，这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务解脱责任的合理预期。例如甲企业购买的原材料形成应付账款1000万元，向银行贷入款项形成借款1亿元，按照税法的规定应当交纳税款500万元，这些均属于企业承担的法定义务，需要依法予以偿还；又如乙企业多年来制定一项销售政策，即对于售出商品提供一定期限内的售后保修服务，乙企业预期为售出商品提供的保修服务属于推定义务，应当将其确认为一项负债。
（2） 负债的清偿预期会导致经济利益流出企业
负债的清偿预期会导致经济利益流出企业是负债的又一重要特征。只有企业在履行义务时会导致经济利益流出企业的，才符合负债的定义；如果不会导致企业经济利益流出的，就不符合负债的定义。在履行现时义务清偿负债时，导致经济利益流出企业的形式多种多样，如用现金偿还或以实物资产偿还，以提供劳务偿还，部分转移资产、部分提供劳务偿还，将负债转为资本等。在某些情况下，现时义务也可能以其他方式解除，例如，债权人放弃或者丧失了其要求清偿的权利等。在这种情况下，尽管现时义务的履行最终没有导致经济利益的流出，但是在现时义务发生时，仍然应当根据预计，将要清偿的金额确认为负债。
（3） 负债是由企业过去的交易或者事项形成的
作为现时义务，负债是过去已经发生的交易或事项所产生的结果，是现实的义务。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的负债，而不能根据谈判中的交易或事项，或计划中的经济业务来确认负债。如银行借款是因为企业接受了银行贷款而形成的，如果企业没有接受贷款，则不会发生银行借款这项负债；应付账款是因为企业采用信用方式购买商品或接受劳务而形成的，在购买商品或接受劳务发生之前，相应的应付账款并不存在。
负债按流动性分类，可分为流动负债和非流动负债。流动负债是指预计在一个正常营业周期中清偿，或者主要为交易目的而持有，或者自资产负债表日起一年内（含一年）到期应予以清偿，或者企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上的负债。流动负债主要包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、其他应付款等；非流动负债是指流动负债以外的负债，主要包括长期借款、应付债券等。
2. 负债的确认条件
将一项现时义务确认为负债，首先应当符合负债的定义。除此之外，还需要同时满足以下两个条件。
（1） 与该义务有关的经济利益很可能流出企业
根据负债的定义，预期会导致经济利益流出企业是负债的一个本质特征。鉴于履行义务所需流出的经济利益带有不确定性，尤其是与推定义务相关的经济利益通常需要依赖于大量的估计，因此，负债的确认应当与经济利益流出的不确定性程度的判断结合起来。如果根据编制财务报表时所取得的证据判断，与现时义务有关的经济利益很可能流出企业，就应当将其作为负债予以确认。
（2） 未来流出经济利益的金额能够可靠地计量
负债的确认也需要符合可计量性的要求，即对于未来流出的经济利益的金额应当能够可靠地计量。对于与法定义务有关的经济利益流出金额，通常可以根据合同或者法律规定的金额予以确定。考虑到经济利益的流出一般发生在未来期间，有时未来期间的时间还可能很长，在这种情况下，有关金额的计量通常需要考虑货币时间价值等因素的影响。对于与推定义务有关的经济利益流出金额，通常需要较大程度的估计。为此，企业应当根据履行相关义务所需支出的最佳估计数进行估计，并综合考虑有关货币时间价值、风险等因素的影响。
（三） 所有者权益
1. 所有者权益的定义
所有者权益，是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益反映了所有者对企业资产的剩余索取权，是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分。它既可反映所有者投入资本的保值增值情况，又体现了保护债权人权益的理念。所有者权益具有以下特征。
（1） 除非发生减资、清算，企业不需要偿还所有者权益。
（2） 企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者。
（3） 所有者凭借所有者权益能够参与企业利润的分配。所有者权益在性质上体现为所有者对企业资产的剩余权益，在数量上也就体现为资产减去负债后的余额。
2. 所有者权益的来源构成
所有者权益按其来源主要包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，通常由股本（或实收资本）、资本公积（含股本溢价或资本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未分配利润构成。
所有者投入的资本，是指所有者投入的资本部分，它既包括构成企业注册资本或者股本部分的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，即资本溢价或者股本溢价。这部分投入资本在我国企业会计准则体系中计入了资本公积，并在资产负债表中的资本公积项目下反映。
直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益，会导致所有者权益发生增减变动的，与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。其中，利得是指由企业非日常活动所形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的，会导致所有者权益减少的，与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。直接计入所有者权益的利得和损失主要包括可供出售金融资产公允价值变动额等。
留存收益，是企业历年实现的净利润留存于企业的部分，主要包括累计计提的盈余公积和未分配利润。
3. 所有者权益的确认条件
由于所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。例如，企业接受投资者投入的资产，在该资产符合企业资产确认条件时，也相应地符合了所有者权益的确认条件。所以，所有者权益金额取决于资产和负债的计量，所有者权益项目应当列入资产负债表。
二、 反映企业经营成果的会计要素及其确认[*2]（一） 收入1. 收入的定义
收入，是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。根据收入的定义，收入具有以下几个方面的特征。
（1） 收入应当是企业在日常活动中形成的。所谓日常活动，是指企业为完成其经营目标而从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。例如，工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、商业银行对外贷款、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、租赁公司出租资产等，均属于企业的日常活动。明确界定日常活动是为了将收入与利得相区分，因为企业非日常活动所形成的经济利益的流入不能确认为收入，而应当计入利得。
（2） 收入应当会导致经济利益的流入，该流入不包括所有者投入的资本。收入应当会导致经济利益的流入，从而导致资产的增加。例如，企业销售商品，必须要收到现金或者有权利将收到现金，才表明该交易符合收入的定义。但是，企业经济利益的流入有时是由所有者投入资本的增加所导致的，所有者投入资本的增加不应当确认为收入，应当将其直接确认为所有者权益。因此，与收入相关的经济利益的流入应当将所有者投入的资本排除在外。
（3） 收入应当最终导致所有者权益的增加。与收入相关的经济利益的流入最终应当导致所有者权益的增加，不会导致所有者权益增加的经济利益的流入不符合收入的定义，不应确认为收入。例如某企业向银行借入款项500万元，尽管该借款导致了企业经济利益的流入，但是该流入并不会导致所有者权益的增加，反而使企业承担了一项现时义务。因此，企业对于因借入款项所导致的经济利益的增加，不应将其确认为收入，而应当确认为一项负债。
2. 收入的确认条件
收入的确认除了应当符合定义外，还应当满足严格的确认条件。收入只有在经济利益很可能流入，从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流入额能够可靠计量时，才能予以确认。因此，收入的确认至少应当同时符合下列条件：
（1） 与收入相关的经济利益很可能流入企业；
（2） 经济利益流入企业的结果会导致企业资产的增加或者负债的减少；
（3） 经济利益的流入额能够可靠地计量。
（二） 费用
1. 费用的定义
费用，是指企业在日常活动中发生的，会导致所有者权益减少的，与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。根据费用的定义，费用具有以下几个方面的特征。
（1） 费用应当是企业在日常活动中发生的。费用应当是企业在其日常活动中所发生的，这些日常活动的界定与收入定义中涉及的日常活动相一致。日常活动中所产生的费用通常包括销售成本、职工薪酬、折旧费、无形资产摊销费等。将费用界定为日常活动中所形成的，目的是将其与损失相区分，因企业非日常活动所形成的经济利益的流出不能确认为费用，应当计入损失。
（2） 费用应当导致经济利益的流出，该流出不包括向所有者分配的利润。费用应当导致经济利益的流出，从而导致资产的减少或者负债的增加（最终也会导致资产的减少）。其表现形式包括现金或者现金等价物的流出，存货、固定资产和无形资产等的流出或者消耗等。鉴于企业向所有者分配利润也会导致经济利益的流出，而该经济利益的流出属于所有者权益的抵减项目，因而不应确认为费用，应当将其排除在费用之外。
（3） 费用应当最终导致所有者权益的减少。与费用相关的经济利益的流出最终应当导致所有者权益的减少，不会导致所有者权益减少的经济利益的流出不符合费用的定义，不应确认为费用。例如某企业用银行存款500万元购买工程用物资，该购买行为尽管使企业的经济利益流出了500万元，但并不会导致企业所有者权益的减少，而是使企业增加了另外一项资产。在这种情况下，就不应当将该经济利益的流出确认为费用。
2. 费用的确认条件
费用的确认除了应当符合定义外，还应当满足严格的确认条件，即费用只有在经济利益很可能流出企业，从而导致企业资产减少或者负债增加，且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。因此，费用的确认至少应当符合以下条件：
（1） 与费用相关的经济利益很可能流出企业；
（2） 经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加；
（3） 经济利益的流出额能够可靠地计量。
费用的确认应当注意以下几点。
（1） 企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。即这些费用应当与企业实现的相关收入相配比，并在同一会计期间予以确认，计入利润表。
（2） 企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益，但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。例如企业发生的办公经费和业务招待费，不会给企业带来未来经济利益，因此，应当于发生时直接确认为费用，计入当期损益；企业发生的研究费用，尽管将来有可能带来经济利益，但是能否带来，或者能够带来多少经济利益有很大的不确定性，因此，不符合资产的确认条件，也应当在发生时将其确认为费用，计入当期损益；企业持有的资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此不再符合资产的确认条件，应当将其确认为费用，计入当期损益。
（3） 企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债，而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。
例如：企业对外销售产品时提供了产品质量保证，该保证导致企业承担了一项负债，但企业又不能确认为一项资产，应当将其作为费用进行确认。
（三） 利润
1. 利润的定义
利润是指企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下，利润反映的是企业的经营业绩情况。如果企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加，业绩得到了提升；反之，如果企业发生了亏损（即利润为负数），表明企业的所有者权益将减少，业绩下滑。因此，利润往往是评价企业管理层业绩的一项重要指标，也是投资者、债权人等做出投资决策、信贷决策等的重要参考指标。
2. 利润的来源构成
利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。其中，收入减去费用后的净额反映的是企业日常活动的业绩，直接计入当期利润的利得和损失反映的是企业非日常活动的业绩。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益，会导致所有者权益发生增减变动的，与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。企业应当严格区分收入和利得、费用和损失之间的区别，以便更加全面地反映企业的经营业绩。
营业利润、利润总额和净利润组成了利润的相应指标。营业利润是企业在销售商品、提供劳务等日常活动中所产生的利润，为营业收入减去营业成本、营业务税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、资产减值损失后，再考虑公允价值变动损益、投资收益后的金额。利润总额是指营业利润加上营业外收入，减去营业外支出后的金额。营业外收入是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入，主要包括处置非流动资产利得、非货币性资产利得、债务重组利得、罚没利得、政府补助利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等。营业外支出是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，如处置非流动资产损失、非货币性资产损失、债务重组损失、罚款支出、捐赠支出、非常损失等。净利润是指利润总额减去所得税费用后的金额。
3. 利润的确认条件
利润反映的是收入减去费用、利得减去损失后的净额，因此，利润的确认主要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认，其金额的确定也主要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。
[MZ(2]第六节会 计 计 量[MZ)]
会计计量，是为了将符合确认条件的会计要素登记入账，并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定相关金额。
一、 会计计量属性及其构成
计量属性，是指所予计量的某一要素的特性方面，例如，桌子的长度，铁矿的重量，楼房的高度等。从会计的角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，它主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
（一） 历史成本
在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量；负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
（二） 重置成本
在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量；负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
（三） 可变现净值
在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。
（四） 现值
在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量；负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
（五） 公允价值
在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
二、 各种会计计量属性之间的关系
在各种会计要素计量属性中，历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现实价值，是与历史成本相对应的计量属性。当然这种关系也并不是绝对的。比如，资产或者负债的历史成本许多就是根据交易时有关资产或者负债的公允价值确定的，在非货币性资产交换中，如果交换具有商业实质，且换入、换出资产的公允价值能够可靠计量的，换入资产入账成本的确定应当以换出资产的公允价值为基础，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。再比如，在应用公允价值时，在相关资产或者负债不存在活跃市场的报价，或者不存在同类或者类似资产的活跃市场报价时，需要采用估值技术来确定相关资产或者负债的公允价值，而在采用估值技术估计相关资产或者负债的公允价值时，现值往往是比较普遍采用的一种估值方法，在这种情况下，公允价值就是以现值为基础确定的。另外，公允价值相对于历史成本而言，具有很强的时间概念，也就是说，当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值，而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。
三、 会计计量属性的应用原则
会计计量属性尽管包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等，但是企业在对会计要素进行计量时，应当严格按照规定选择相应的计量属性。一般情况下，对于会计要素的计量，应当采用历史成本计量属性，例如，企业购入存货、建造厂房、生产产品等，应当以所购入资产发生的实际成本作为资产计量的金额。
但是在某些情况下，如果仅仅以历史成本作为计量属性，可能难以达到会计信息的质量要求，不利于实现财务报告的目标，有时甚至会损害会计信息质量，影响会计信息的有用性。例如，企业持有的衍生金融工具往往没有实际成本，或者即使有实际成本，实际成本也与其价值相差甚远。因此，如果按照历史成本对衍生金融工具进行计量的话，大量的衍生金融工具交易将成为表外事项，与衍生金融工具有关的价值及其风险信息将无法得到充分披露。在这种情况下，为了提高会计信息的有用性，向使用者提供对决策更为相关的信息，就有必要采用其他计量属性（比如公允价值）进行会计计量，以弥补历史成本计量属性的缺陷。
鉴于应用重置成本、可变现净值、现值、公允价值等其他计量属性，往往需要依赖于估计，为了使所估计的金额在提高会计信息的相关性的同时，又不影响其可靠性，企业会计准则要求企业应当保证根据重置成本、可变现净值、现值、公允价值所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量；如果这些金额无法取得或者可靠地计量的，则不允许采用其他计量属性。
[MZ(2]第七节财务会计报告[MZ)]
会计确认是指将某一项目作为资产、负债、收入、费用等正式地记录并列入会计主体资产负债表或利润表的过程。会计确认涉及以文字和金额表述一个项目，并将该金额包括在资产负债表或利润表的总额中。某一项目能否作为会计要素列入资产负债表或利润表，除了要满足会计要素的定义之外，还应当满足以下两项基本确认条件：①与该项目有关的经济利益很可能流入或流出企业；②与该项目有关的经济利益能够可靠地计量。只有在满足会计要素定义的同时，还满足以上两项确认条件时，企业才能对其加以确认。
一、 财务会计报告的概念
财务会计报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。
根据财务会计报告的定义，财务会计报告具有以下几层含义：
（1） 财务会计报告应当是对外报告，其服务对象主要是投资者、债权人等外部使用者，专门为了内部管理需要的，具有特定目的的报告不属于财务会计报告的范畴；
（2） 财务会计报告应当综合反映企业的生产经营状况，包括某一时点的财务状况和某一时期的经营成果与现金流量等信息，以勾画出企业整体和全貌；
（3） 财务会计报告必须形成一个系统的文件，不应是零星的或者不完整的信息。
财务会计报告是企业财务会计确认与计量的最终结果体现，投资者等使用者主要是通过财务会计报告来了解企业当前的财务状况、经营成果和现金流量等情况，从而预测未来的发展趋势。因此，财务会计报告是向投资者等财务报告使用者提供决策有用信息的媒介和渠道，是沟通投资者、债权人等使用者与企业管理层之间信息的桥梁和纽带。
随着我国改革开放的深入和市场经济体制的完善，财务会计报告的作用日益突出，我国会计法、公司法、证券法等出于保护投资者、债权人等利益的需要，也规定企业应当定期编报财务会计报告。
二、 财务会计报告的构成
财务会计报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。其中，财务报表由报表本身及其附注两部分构成。附注是财务报表的有机组成部分，而报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益（或股东权益）变动表等会计报表。小企业因为规模较小，外部信息需求相对较低，因此，小企业编制的报表可以不包括现金流量表。全面执行企业会计准则体系的企业所编制的财务报表还应当包括所有者权益（股东权益）变动表。
（1） 资产负债表，是反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。企业编制资产负债表的目的是通过如实反映企业的资产、负债和所有者权益的金额及其构成情况，从而有助于使用者评价企业资产的质量以及短期偿债能力、长期偿债能力、利润分配能力等。
（2） 利润表，是反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。企业编制利润表的目的是通过如实反映企业实现的收入、发生的费用以及应当计入当期利润的利得和损失金额及其结构等情况，从而有助于使用者分析评价企业的赢利能力及其构成与质量等。
（3） 现金流量表，是反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。企业编制现金流量表的目的是通过如实反映企业各项活动的现金流入、流出情况，从而有助于使用者评价企业的现金流量和资金周转情况。
（4） 所有者权益变动表，是指反映构成所有者权益各组成部分当期增减变动情况的报表。包括当期损益、直接计入所有者权益的利得和损失，以及与所有者的资本交易导致的所有者权益变动等项目。企业编制所有者权益变动表的目的是通过如实反映企业的股东权益在年度内的变化情况，便于会计信息使用者深入分析企业股东权益的增减变化情况，并进而对企业的资本保值增值情况做出正确判断，从而提供对决策有用的信息。
（5） 附注，是对在会计报表中列示项目所作的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。企业编制附注的目的是通过在财务报表本身之外披露补充信息，以更加全面、系统地反映企业财务状况、经营成果和现金流量的全貌，从而有助于向使用者提供更为有用的信息，便于其做出更加科学合理的决策。
财务报表是财务会计报告的核心内容，除了财务报表之外，财务报告还应当包括其他相关信息，具体可以根据有关法律、行政法规、部门规章等的规定和外部使用者的信息需求而定。如企业可以在财务会计报告中披露其承担的社会责任、对社区的贡献、可持续发展能力等信息，这些信息对于使用者的决策也是相关的，尽管属于非财务信息，无法包括在财务报表中，但是如果有规定或者使用者有需求的，企业应当在财务会计报告中予以披露，有时企业也可以自愿在财务会计报告中披露相关信息。
三、 财务会计报告的分类[*2]（一） 按编报期间分类按编报期间的不同，财务会计报告可分为年度财务会计报告、半年度财务会计报告、季度财务会计报告和月度财务会计报告。
由于半年度、季度和月度财务会计报告都是在会计年度内编制的，因此，统称为中期报告。也就是说，在我国，财务报告的期间有年、半年、季、月四种。年度财务会计报告的会计期间是指公历每年的1月1日至12月31日；半年度财务会计报告的会计期间是指公历每年的1月1日至6月30日，或7月1日至12月31日；季度财务会计报告的会计期间是指公历每一季度，即公历每年的1月1日至3月31日、4月1日至6月30日、7月1日至9月30日、10月1日至12月31日；月度财务会计报告的会计期间则是指公历每月1日至该月最后一日。
（二） 按编报主体分类
按编报主体的不同，财务会计报告可分为个别财务会计报告和集团财务会计报告。
个别财务会计报告是将某一单个企业作为编报主体，反映单个企业的财务状况、经营成果和现金流量的书面文件；集团财务会计报告是将整个企业集团作为报告对象，编制以合并会计报表为主体的财务会计报告。
复习思考题
1. 简述财务会计及财务会计的观点。
2. 我国财务报告的目标是什么？
3. 会计假设包括哪些？
4. 对会计信息质量有哪些要求？这些信息质量要求的具体含义是什么？
5. 会计要素的确认应分别符合哪些条件？
6. 会计计量属性有哪些？
7. 财务会计报告的主要内容包括哪些？

1. 会计，会计学/accounting
2. 会计师，会计人员/accountant
3. 中级财务会计/intermediate financial accounting
4. 管理会计/managerial accounting
5. 财务报告/financial report
6. 会计信息系统/accounting information system
7. 会计要素/accounting element
8. 会计假设/accounting assumption
9. 会计主体/accounting entity
10. 持续经营/going concern
11. 会计分期/accounting period
12. 货币计量/accounting measuring
13. 资产负债表/balance sheet
14. 利润表/income statement
15. 现金流量表/the statement of cash flow

什么是会计学会计学，是在研究财务活动和成本资料的收集、分类、综合、分析和解释的基础上形成协助决策的信息系统，以有效地管理经济的一门应用学科，可以说它是社会学科的组成部分，也是一门重要的管理学科。
会计学的研究对象是资金的运动。会计学是在商品生产的条件下，研究如何对再生产过程中的价值活动进行计量、记录和预测；在取得以财务信息（指标）为主的经济信息的基础上，监督、控制价值活动，促使再生产过程，不断提高经济效益的一门经济管理学科。它是人们对会计实践活动加以系统化和条理化，而形成的一套完整的会计理论和方法体系。会计学的研究对象包括会计的所有方面，如会计的性质、对象、职能、任务、方法、程序、组织、制度、技术等。会计学用自己特有的概念和理论，概括和总结它的研究对象。
会计学是一门实践性很强的学科，它既研究会计的原理、原则，探求那些能揭示会计发展规律的理论体系与概念结构，又研究会计原理和原则的具体应用，提出科学的指标体系和反映与控制的方法技术。会计学从理论和方法两个方面为会计实践服务，成为人们改进会计工作，完善会计系统的指南。
会计学的产生和发展是与近代会计的形成及发展密不可分的。在欧洲，早在12—13世纪，意大利的商品货币经济已比较发达，借贷复式簿记已出现于热那亚、威尼斯等城市。1211年意大利佛罗伦萨银行已用借贷复式记账法记账，当时人们称这种记账法为“威尼斯簿记法”。
意大利学者帕西奥里在其1494年出版的《算术、几何、比与比例概要》一书中的第1部第9篇第11节，以“计算与记录详论”为题，系统介绍了当时流行的“威尼斯簿记法”，并结合数学原理从理论上加以概括，为会计学的产生奠定了基础。
由于帕西奥里著作的问世，使科学的复式记账法得以广泛传播，并推动了会计的发展。因而，一般认为，1494年是近代会计的开始。从15世纪到产业革命，德国、英国和荷兰出版了不少会计著作，展开对会计的介绍和研究，但都没有脱离帕西奥里“簿记论”的窠臼，只是在记账技术上有所改进。当时的会计理论主要是由“拟人学说”统一借贷的含义，建立账户体系。
18世纪60年代开始的产业革命，促进了股份公司的兴起。它要求会计定期向股东提供会计报表，说明企业的财务状况和经营成果。从此，会计就在簿记的基础上，向资产、负债与资本的计量，收益的确定，报表的编制、审查、分析和解释等新的内容发展。
20世纪初，在产业革命发源地英国，先后出版了狄克西的《高等会计学》、里斯尔的《会计学全书》等书。这几本会计著作的出版，说明会计理论研究已从局限于记账、算账的簿记向包括记账、算账、报账、查账的会计转变，初步建立了现代会计学。
20世纪以来，会计表分析和成本会计学等新的会计学分科相继出现。到了50年代，由于生产规模的日益社会化和生产技术与经营管理的迅速现代化，在工业发达的西方国家，一方面，电子计算机被引进会计领域，促进会计数据处理电算化的研究；另一方面，传统的企业会计学分化为财务会计与管理会计两门相对独立的学科。
会计学主要是由会计学原理、专业会计学和会计发展史组成。专业会计学可按不同的标志进行分类：按国民经济各部门对会计知识的不同要求和特点，可分为工业会计学、农业会计学、商业会计学等；按照会计知识所包括的不同内容，如对不同性质、不同用途的会计信息的研究，可分为财务会计学、管理会计学和成本会计学等；按照会计知识涉及不同范围的会计主体，又可分为微观会计学（企业会计学）、宏观会计学（社会会计学）、国际会计学等。
在中国对会计的解释有“管理活动论”、“工具方法论”和“经济信息系统论”等三种主要观点。按照“管理活动论”，会计是一种管理活动，会计学就是一门经济管理科学；按照“工具方法论”，会计是一个反映和控制生产过程的方法和工具，会计学应当视为一门为经济管理服务的方法学或方法论的科学；按照“经济信息系统论”，会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统，会计学应当既是一门经济管理科学，又是一门方法论的科学。
会计学已有几百年的悠久历史，它已经积累了丰富的理论和方法，随着市场经济的迅猛发展，它的内容也处于日新月异之中。21世纪的经济本身将是全球经济，全球经济的媒介和沟通任何时候都离不开信息，其中包括会计信息。努力使会计信息和财务报告更加可比，甚至一致，是当前各国会计界，特别是会计准则制定机构为之加大力度而努力的一个重要目标，最终，是使会计真正成为国际通用的商业语言，使会计的理论、方法和技术打破国与国的界限，为全人类所共享。

会计职业道德资料：2011年11月，东方公司因产品销售不畅，新产品研发受阻，公司财会部预测公司本年度将发生500万元亏损。刚刚上任的公司总经理责成财务总监孙某千方百计实现当年的赢利目标，并说：“实在不行，可以对会计报表做一些会计技术处理。”财务总监很清楚公司本年度亏损已成定局，要落实总经理的赢利目标，只能在财务会计报告上做手脚。财务总监感到左右为难：如果不按总经理的意见去办，自己以后在公司不好待下去；如果按照总经理的意见办，职业良知不允许，自己也有风险。为此，财务总监思想负担很重，不知如何是好。
要求：分析财务总监孙某如何处理才能符合会计职业道德的要求，并简要说明理由。分析与提示
第一，财务总监孙某应积极为公司扭亏提出意见和建议，积极参与公司经营决策，实现公司目标；
第二，如果公司扭亏确实无望，应积极向总经理宣讲会计法律制度的有关规定，如实进行会计核算和会计信息披露；
第三，如果总经理仍坚持在财务会计报告上做“技术处理”，可如实向董事长或董事会反映有关情况，请求解决；
第四，如果董事长、董事会也坚持做“技术处理”，则应坚持《会计法》和会计准则制度的有关规定，依法进行核算，不做假账，另外，也可以提出辞职。
会计职业道德要求会计人员诚实守信、客观公正、坚持准则、参与管理。尽管会计工作并不直接进行公司生产经营活动的管理或决策，但会计人员在公司经营管理中起着参谋人员的作用，为管理活动服务。所以，财务总监首先应积极参与管理，为企业管理部门决策和经营提供所需数据，并提出合理化建议。如果企业管理当局提出违反会计法律制度的要求，会计人员则应当遵守会计职业道德中关于坚持准则、不做假账、诚实守信的道德要求。第二章货币资金[MZ(1]第二章[MZ)]

[MZ(1H]货 币 资 金[MZ)]货币资金是企业资产的重要组成部分，是企业资产中流动性较强的一种资产。任何企业要进行生产经营活动都必须拥有货币资金，持有货币资金是进行生产经营活动的基本条件。根据货币资金的存放地点及其用途的不同，货币资金分为库存现金、银行存款及其他货币资金。就会计核算而言，货币资金的核算并不复杂，但是，由于货币资金具有高度的流动性，在组织会计核算过程中，加强货币资金的管理和控制是至关重要的。本章主要介绍库存现金、银行存款、其他货币资金、外币交易。
[MZ(2]第一节库 存 现 金[MZ)][*4/5]一、 库存现金管理的有关规定库存现金是指通常存放于企业财会部门，由出纳人员经管的货币。库存现金是流动性最强的一种货币性资产，可以随时用其购买所需的物资，支付有关费用，偿还债务，也可以随时存入银行。现金的概念有狭义和广义之分。狭义的现金是指企业的库存现金；广义的现金是指除了库存现金外，还包括银行存款和其他符合现金定义的票证，包括银行本票、银行汇票、保付支票、个人支票、邮政汇票、旅行支票等。本章现金的概念是指狭义的现金，即库存现金，包括人民币现金和外币现金。
目前我国现金管理和控制的规章制度主要有：1988年8月16日中华人民共和国国务院第十八次常务会议发布，1988年10月1日起施行的《现金管理暂行条例》；1997年9月19日中国人民银行发布的《支付结算办法》；2001年6月22日财政部发布并实施的《内部会计控制规范——货币资金（试行）》。
（一） 现金管理和控制遵循的相关原则
进行企业日常现金的管理和控制一般应遵循如下原则。
（1） 不相容职责分离原则。这要求企业在进行财务人员分工时，应注意涉及不相容的职责应该由不同的人员担任，形成严密的内部牵制制度，防止挪用、偷盗现金等行为。库存现金的收支与保管由企业出纳人员负责，但其不得负责企业收入、支出、债权和债务等的账簿登记工作。不相同职责的严格分工便于分清责权，相互牵制，防止不法行为的发生。
（2） 收支分开处理原则。这是指企业的收入和支出业务应该分开处理，企业的业务收入所得现金应及时送存银行，不能以收抵支。根据现金管理条例，未经银行同意，不得有坐支行为。坐支是指单位用自己的业务收入的现金直接支付业务支出的行为。
（3） 内部稽核原则。企业应设置专门的稽查人员和部门，制定专门的稽核制度，定期或不定期对现金的管理工作进行必要的监督与检查，以便及时了解企业日常现金管理中存在的问题，并进行现金管理的及时改进。
（4） 人员定期轮岗原则。这是指企业应对涉及现金管理和控制的人员定期进行轮岗，一方面防止出现长期在一个岗位工作可能产生的心理惰性，从而使得工作效率低下；另一方面，定期轮岗有利于减少现金管理和控制中产生舞弊的可能性，以保证现金等货币资产的安全。
（二） 现金的适用范围
企业可用现金支付的款项有：
（1） 职工工资、津贴；
（2） 个人劳务报酬；
（3） 根据国家规定，颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金；
（4） 各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出；
（5） 向个人收购农副产品和其他物资的款项；
（6） 出差人员必须随身携带的差旅费；
（7） 结算起点以下的零星支出；
（8） 中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。
（三） 现金的限额
现金的限额是指为了保证企业日常零星开支的需要，允许单位留存现金的最高数额。这一限额由开户银行根据单位的实际需要核定，一般按照单位3～5天日常零星开支的需要确定，边远地区和交通不便地区开户单位的库存现金限额，可按多于5天但不超过15天的日常零星开支的需要确定。核定后的现金限额，开户单位必须严格遵守，超过部分应于当日终了前存入银行。需要增加或减少现金限额的单位，应向开户银行提出申请，由开户银行核定。
（四） 现金收支的规定
企业办理现金收支业务时，应当遵守以下几项规定。
（1） 企业现金收入应于当日送存开户银行。当日送存有困难的，由开户银行确定送存时间。
（2） 企业支付现金，可以从本企业库存现金限额中支付，或者从开户银行提取，不得从本企业的现金收入中直接支付（即坐支）。因特殊情况需要坐支现金的，应当事先报经开户银行审查批准，由开户银行核定坐支范围和限额。企业应定期向银行报送坐支金额和使用情况。
（3） 企业从开户银行提取现金，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核后，予以支付现金。
（4） 企业因采购地点不固定，交通不便，以及其他特殊情况必须使用现金的，应向开户银行提出申请，经开户银行审核后，予以支付现金。
（5） 单位购买国家规定的专控商品，一律采用银行转账方式。
企业在组织现金收支工作中，还应做到“五不准”：不准用不符合制度的凭证顶替库存现金，即不得“白条顶库”；不准谎报用途，套取现金；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金；不准用单位收入的现金以个人名义存储；不准保留账外公款，不得设置“小金库”等。
银行对于违反上述规定的单位，将按照违规金额的一定比例予以处罚。
（五） 现金管理的内部控制制度
关于现金管理，应遵守如下内部控制制度。
（1） 钱账分管制度：注意出纳员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务账目的登记工作。
（2） 现金开支审批制度：明确企业审批制度，明确各种报销凭证，确定各种现金支出的审批权限。
（3） 现金日清月结制度：要求出纳人员对当日的现金收付业务全部登记现金日记账，结出账面余额，并与库存现金核对相符；按月结账，并定期进行现金清查。
（4） 现金保管制度：库存现金不得超过库存限额；不得以个人名义存入银行；分类保管纸币和铸币。
二、 库存现金核算的账务处理[*2]（一） 库存现金的总分类核算为了总括地反映企业库存现金的收入、支出和结存情况，应设置“库存现金”科目。该科目的借方登记库存现金的增加，贷方登记库存现金的减少，期末余额在借方，反映企业实际持有的库存现金的金额。企业内部各部门周转使用的备用金，通过“其他应收款”科目核算，或者单独设置“备用金”科目核算，不在“库存现金”科目核算。【例2\|1】某企业2010年4月发生如下业务。
（1） 从开户银行提取现金70000元备用。
借： 库存现金70000
贷： 银行存款70000
（2） 出租包装物收入现金（租金）900元。
借： 库存现金900
贷： 其他业务收入900
（3） 销售商品货款600元，增值税102元，共计收入现金702元。
借： 库存现金702
贷： 主营业务收入600
应交税费——应交增值税（销项税额）102
（4） 企业管理部门职工张军出差预借差旅费3000元，以现金付讫。
借： 其他应收款——张军3000
贷： 库存现金3000
（5） 职工张军出差借款3000元，报销2400元，剩余现金600元交回。
借：  库存现金600
管理费用2400
贷： 其他应收款——张军3000
（6） 以现金支付职工工资50000元。
借： 应付职工薪酬50000
贷： 库存现金50000（二） 库存现金的明细分类核算
为了加强对现金的管理，掌握现金收付的动态和库存限额，保证现金的安全，企业必须设置“现金日记账”。“现金日记账”是按照现金收付业务发生或完成时间的先后，逐日顺序连续登记，用来记录现金的增减变动情况的原始记录账簿。“现金日记账”的格式一般可以采用三栏式，企业所发生的现金收支业务必须通过出纳人员，由出纳人员根据收付款凭证，按业务发生的顺序，逐笔登记“现金日记账”。现金日记账的收入和支出金额，应根据审核无误的收款凭证、付款凭证来登记。“现金日记账”必须做到日清月结，账款相符，严禁“白条”抵充库存现金。每日终了，应计算本日的现金收入合计数、现金支出合计数和现金结余数，并将结余数与实际库存数进行核对，做到账款相符。如果发现账款不符，应及时查明原因进行处理。月份终了，“现金日记账”的余额应与“库存现金”总账的余额核对相符。
（三） 备用金的核算
备用金是存放在企业内部的一些职能部门和有关人员手中预付备用的那部分库存现金，主要是满足企业内部经常使用现金的部门和个人日常零星开支的需要。
备用金可以采用先领后报，用后报销的核算方法。根据企业管理的需要，备用金核算可分为定额备用金核算和非定额备用金核算。对于备用金的拨付、开支及核销，可设置“备用金”账户，或通过“其他应收款”账户进行核算。“备用金”账户和“其他应收款”账户均属资产类账户，其借方登记备用金额领用数，贷方登记备用金的核销数，可按使用单位或个人设置明细分类账，进行明细分类核算。
定额备用金核算，是企业财会部门根据使用备用金部门或个人的需要，事先核定出备用金定额，一次拨给使用部门，报销时，财会部门以现金补足定额。使用定额备用金的企业一般应设置“备用金登记簿”，每一次支付费用和向财会部门报销时，都应进行详细的收、付款记录，并保留所有的报销凭证。未报销的费用加上备用金余额应与备用金定额相等。财会部门一次拨付时，根据有关凭证借记“备用金”科目，或借记“其他应收款——备用金”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目。以后领用部门凭有关用款发票办理报销和补足备用金定额时，会计人员直接借记有关费用账户，贷记“库存现金”或“银行存款”科目，不涉及“备用金”账户的使用。仅当使用部门不再需要备用金定额，取消备用金时，才贷记“备用金”或“其他应收款——备用金”科目。
非定额备用金核算，是企业财会部门根据借款凭证，预先将款项支付给某单位或个人。发生时，借记“备用金”或“其他应收款——备用金”科目；报销或收回时，贷记“备用金”或“其他应收款——备用金”科目，余额在借方表示预付尚未收回的款项。【例2\|2】丙公司采用定额备用金核算方法。现将财会部门核定的备用金定额1000元一次拨付给供应部门，编制如下会计分录。
借： 备用金——供应部门1000
贷： 库存现金1000
10天后，供应部门的备用金管理人员凭各种发票到会计部门报销，报销金额650元，均为管理费用，会计部门支付现金补足备用金限额，编制如下会计分录。
借： 管理费用650
贷： 库存现金650
如果取消备用金，其会计分录如下。
借： 库存现金1000
贷： 备用金——供应部门1000【例2\|3】甲公司采用非定额备用金核算方法，现以现金500元预付财务科李明差旅费，根据有关凭证，编制如下会计分录。
借： 备用金——李明500
贷： 库存现金500
几天后李明归来，报销差旅费420元，余款退回，根据有关凭证，编制如下会计分录。
借： 财务费用420
库存现金80
贷： 备用金——李明500（四） 现金清查的账务处理
为了及时、准确地反映库存现金的余额，加强对出纳工作的监督，确保库存现金的安全、完整，防止各种非法行为的发生，应经常对库存现金进行清查，做到日清月结，账款相符。
现金清查是指出纳员或清查小组将库存实有数额与现金日记账的结存数额进行核对，其基本方法是实地盘点。这项工作每天终了时进行，清查小组清查可分定期和不定期两种。清查后需要编制“现金盘点报告单”，列明盘点结果。如果发现账存金额和实际金额不符，除了设法查明原因外，还应及时进行账务处理，属于现金短缺，应借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目，贷记“库存现金”科目；属于现金溢余，应借记“库存现金”科目，贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目，待查明原因后再进行转账。如果是因单据丢失或记账产生了错误，应补办手续入账或更正错误；如果是工作失职造成的，则应追究过失人的经济责任；属于无法查明原因的短款，计入管理费用，属于无法查明原因的长款，计入营业外收入。【例2\|4】M公司2010年3月2日出纳员在清点现金时，发现库存现金短缺100元。编制如下会计分录。
借： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢100
贷： 库存现金100
经查明，现金短缺是出纳人员王某造成的，由其进行赔偿。编制如下会计分录。
借： 其他应收款——应收库存现金短缺款（王某）100
贷： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢100【例2\|5】M公司2010年3月15日在现金清查时，发现现金溢余200元。编制如下会计分录。
借： 库存现金200
贷： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢200
如果上述多余现金的原因无法查明，经批准转作营业外收入。编制如下会计分录。
借： 待处理财产损溢——待处理流动资产损溢200
贷： 营业外收入——现金溢余200[MZ(2]第二节银 行 存 款[MZ)]
银行存款就是企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。按照国家有关规定，凡是独立核算的单位都必须在当地银行开设账户。企业在银行开设账户以后，除按核定的限额保留库存现金外，超过限额的现金必须存入银行；除了在规定的范围内可以用现金直接支付的款项外，在经营过程中所发生的一切货币收支业务，都必须通过银行存款账户进行结算。
一、 银行存款的管理制度[*2]（一） 银行开户的有关规定企业除符合现金结算范围的业务可以采用现金收支，其他经营业务应采用转账方式收支。因此企业必须在银行开立账户，以办理存款、取款和转账等业务。企业在银行开立人民币账户，必须遵守中国人民银行《支付结算办法》和《银行账户管理办法》的各项规定。
存款账户分为基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户。基本存款账户是存款人办理日常转账结算和现金收付的账户，存款人的工资、奖金等现金的支取，只能通过此账户办理；一般存款账户是存款人在基本存款账户以外的银行借款转存、与基本存款账户的存款人不在同一地点的附属非独立核算单位开立的账户，存款人可以通过此账户办理转账结算和现金缴存，但不能办理现金支取；临时存款账户是存款人因临时经营活动需要开立的账户，存款人可以通过此账户办理转账结算和根据国家现金管理的规定办理现金收付；专用存款账户是存款人因特定用途需要开立的账户，存款人可以自主选择银行，银行也可以自愿选择存款人开立账户，但存款人只能在银行开立一个基本存款账户。
（二） 银行结算纪律
银行账户是各单位与其他单位通过银行办理结算和现金收付的重要工具，为了维护金融秩序，保证各项经济业务的正常开展，企业应加强对银行账户的使用和管理。依据《银行账户管理办法》，开户单位通过银行账户办理资金收付时，必须做到以下几点。
（1） 企业在银行开立的账户，只供本单位业务经营范围内的资金收付，不许出租、出借或转让给其他单位或个人使用。
（2） 各种收付款凭证，必须如实填明款项来源或用途，不得巧立名目，弄虚作假；不得套取现金，套购物资；严禁利用账户搞非法活动。
（3） 企业在银行的账户必须有足够的资金保证支付，不准签发空头的支款凭证和远期的支付凭证。
（4） 及时、正确地记载银行业务往来账务，并及时与银行寄送的对账单进行核对，发现不符，尽快查对清楚。
（5） 不准违反规定开立和使用账户。
二、 银行结算的种类
根据中国人民银行有关支付结算办法规定，目前企业发生的货币资金收付业务可以采用以下几种方式，通过银行办理转账结算。
（一） 银行汇票
银行汇票是汇款人将款项交存当地出票银行，由出票银行签发的，由其在见票时，按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。银行汇票具有使用灵活、票随人到、兑现性强等特点，适用于先收款后发货或钱货两清的商品交易。单位和个人各种款项结算，均可使用银行汇票。
银行汇票可以用于转账，填明“现金”字样的银行汇票也可以用于支取现金。银行汇票的付款期限为自出票日起1个月内。超过付款期限提示付款不获付款的，持票人须在票据权利时效内向出票银行做出说明，并提供本人身份证件或单位证明，持银行汇票和解讫通知向出票银行请求付款。
企业支付购货款等款项时，应向出票银行填写“银行汇票申请书”，填明收款人名称、支付金额、申请人、申请日期等事项并签章，签章为其预留银行的印鉴。银行受理银行汇票申请书，收妥款项后签发银行汇票，并用压数机压印出票金额，然后将银行汇票和解讫通知一并交给汇款人。
申请人取得银行汇票后即可持银行汇票向填明的收款单位办理结算。银行汇票的收款人可以将银行汇票背书转让给他人。背书转让以不超过出票金额的实际结算金额为限，未填写实际结算金额或实际结算金额超过出票金额的银行汇票不得背书转让。
收款企业在收到付款单位送来的银行汇票时，应在出票金额以内，根据实际需要的款项办理结算，并将实际结算金额和多余金额准确、清晰地填入银行汇票和解讫通知的有关栏内，银行汇票的实际结算金额低于出票金额的，其多余金额由出票银行退交申请人。收款企业还应填写进账单，并在汇票背面“持票人向银行提示付款签章”处签章，签章应与预留银行的印鉴相同，然后， 将银行汇票和解讫通知、进账单一并交开户银行办理结算，银行审核无误后，办理转账。
（二） 银行本票
银行本票是银行签发的，承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。
银行本票由银行签发并保证兑付，而且见票即付，具有信誉高、支付功能强等特点。用银行本票购买材料物资，销货方可以见票即付，购货方可以凭票提货；债权债务双方可以凭票清偿；收款人将本票交存银行，银行即可为其入账。无论单位或个人，在同一票据交换区域支付各种款项，都可以使用银行本票。
银行本票分定额本票和不定额本票。定额本票面值分别为1000元、5000元、10000元和50000元。在票面划去转账字样的，为现金本票。
银行本票的付款期限为自出票日起最长不超过2个月，在付款期内银行本票见票即付。超过提示付款期限不获付款的，在票据权利时效内向出票银行做出说明，并提供本人身份证或单位证明，可持银行本票向银行请求付款。
企业支付购货款等款项时，应向银行提交“银行本票申请书”，填明收款人名称、申请人名称、支付金额、申请日期等事项并签章。申请人或收款人为单位的，银行不予签发现金银行本票。出票银行受理银行本票申请书后，收妥款项签发银行本票。不定额银行本票用压数机压印出票金额，出票银行在银行本票上签章后交给申请人。
申请人取得银行本票后，即可向填明的收款单位办理结算。收款单位可以根据需要在票据交换区域内背书转让银行本票。
收款企业在收到银行本票时，应该在提示付款时在本票背面“持票人向银行提示付款签章”处加盖预留银行印鉴，同时填写进账单，连同银行本票一并交开户银行转账。
（三） 商业汇票
商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。在银行开立存款账户的法人以及其他组织之间具有真实的交易关系或债权债务关系，才能使用商业汇票。商业汇票的付款期限由交易双方商定，但最长不得超过6个月。商业汇票的提示付款期限为自汇票到期日期起10日内。
存款人领购商业汇票，必须填写“票据和结算凭证领用单”并加盖预留银行印鉴，存款账户结清时，必须将剩余的空白商业汇票全部交回银行注销。
商业汇票可以由付款人签发并承兑，也可以由收款人签发交由付款人承兑。定日付款或者出票后定期付款的商业汇票，持票人应当在汇票到期日前向付款人提示承兑；见票后定期付款的汇票，持票人应当自出票日起1个月内向付款人提示承兑。汇票未按规定期限提示承兑的，持票人丧失对其前手的追索权。付款人应当自收到提示承兑的汇票之日起3日内承兑或者拒绝承兑。付款人拒绝承兑的，必须出具拒绝承兑的证明。
商业汇票可以背书转让。符合条件的商业承兑汇票的持票人可持未到期的商业承兑汇票连同贴现凭证，向银行申请贴现。
商业汇票按承兑人不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票两种。
1. 商业承兑汇票
商业承兑汇票是由银行以外的付款人承兑。商业承兑汇票按交易双方约定，由销货企业或购货企业签发，但由购货企业承兑。承兑时，购货企业应在汇票正面记载“承兑”字样和承兑日期并签章。承兑不得附有条件，否则视为拒绝承兑。汇票到期时，购货企业的开户银行凭票将票款划给销货企业或贴现银行。销货企业应在提示付款期限内，通过开户银行委托收款或直接向付款人提示付款。对异地委托收款的，销货企业可匡算邮程，提前通过开户银行委托收款。汇票到期时，如果购货企业的存款不足支付票款，开户银行应将汇票退还销货企业，银行不负责付款，由购货双方自行处理。
2. 银行承兑汇票
银行承兑汇票由银行承兑，由在承兑银行开立存款账户的存款人签发，承兑银行按票面金额向出票人收取万分之五的手续费。
购货企业应于汇票到期前将票款足额交存其开户银行，以备由承兑银行在汇票到期日或到期日后的见票当日支付票款。销货企业应在汇票到期时，将汇票连同进账单送交开户银行，以便转账收款。承兑银行凭汇票将承兑款项无条件转给销货企业，如果购货企业于汇票到期日未能足额交存票款时，承兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收罚息。
采用商业汇票结算方式，可以使企业之间的债权债务关系表现为外在的票据，使商业信用票据化，加强约束力，有利于维护和发展社会主义市场经济。对于购货企业来说，由于可以延长付款，可以在资金暂时不足的情况下及时购进材料物资，保证生产经营顺利进行。对于销货企业来说，可以疏通商品渠道，扩大销售，促进生产。汇票经过承兑，信用较高，可以按期收回货款，防止拖欠，在急需资金时，还可以向银行申请贴现，融通资金，比较灵活。销货企业应根据购货企业的资金和信用情况不同，选用商业承兑汇票或银行承兑汇票；购货企业应加强资金的计划管理，调度好货币资金，在汇票到期以前，将票款送存开户银行，保证按期承付。
（四） 支票
支票是单位或个人签发的，委托办理支票存款业务的银行在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。
支票一经背书即可流通转让，具有通货作用，成为替代货币发挥流通手段和支付手段职能的信用流通工具。运用支票进行货币结算，可以减少现金的流通量，节约货币流通费用。支票由银行统一印刷，支票上印有“现金”字样的为现金支票。支票上印有“转账”字样的为转账支票，转账支票只能用于转账。未印有“现金”或“转账”字样的为普通支票，普通支票可以用于支取现金，也可以用于转账。在普通支票左上角划两条平行线的，为划线支票，划线支票只能用于转账，不得支取现金。
支票的提示付款期限为自出票日起10日内，中国人民银行另有规定的除外。超过提示付款期限的，持票人开户银行不予受理，付款人不予付款。转账支票可以根据需要在票据交换区域内背书转让。
存款人领购支票，必须填写“票据和结算凭证领用单”并加盖预留银行印鉴。存款账户结清时，必须将剩余的空白支票全部交回银行注销。
企业财会部门在签发支票之前，出纳人员应该认真查明银行存款的账面结余数额，防止签发超过存款余额的空头支票。签发空头支票，银行除退票外，还按票面金额处以5%但不低于1000元的罚款。持票人有权要求出票人赔偿支票金额2%的赔偿金。签发支票时，应使用蓝黑或碳素墨水，将支票上的各要素填写齐全，并在支票上加盖其预留银行印鉴。出票人预留银行的印鉴是银行审核支票付款的依据。银行也可以与出票人约定使用支付密码，作为银行审核支付支票金额的条件。
长期以来，由于受到业务和技术条件的制约，我国支票基本只在同一城市范围内使用，不能适应区域经济发展和人们日益增长的多样化支付需要。因此，我国央行建设了影像交换系统，支撑支票全国通用。2007年６月底，中国人民银行已正式建成全国支票影像交换系统，从而实现了支票在全国范围的互通使用。
（五） 信用卡
信用卡是指商业银行向个人和单位发行的，凭以向特约单位购物、消费和向银行存取现金，且具有消费信用的特制载体卡片。
信用卡按使用对象分为单位卡和个人卡；按信誉等级分为金卡和普通卡。
凡在中国境内金融机构开立基本存款账户的单位均可申领单位卡。单位卡可申领若干张，持卡人资格由申领单位法定代表人或其委托的代理人书面指定和注销，持卡人不得出租或转借信用卡。单位卡账户的资金一律从其基本存款账户转账存入，在使用过程中，需要向其账户续存资金的，也一律从其基本存款账户转账转入，不得交存现金，不得将销货收入的款项存入其账户。单位卡一律不得用于10万元以上的商品交易、劳务供应款项的结算，不得支取现金。
信用卡在规定的限额和期限内允许善意透支。透支期限最长为60天。透支利息，自签单日或银行记账日起15日内按日息万分之五计算，超过15日按日息万分之十计算，超过30日或透支金额超过规定限额的，按日息万分之十五计算。透支计算不分段，按最后期限或者最高透支额的最高利率档次计息。超过规定限额或规定期限，并且经发卡银行催收无效的透支行为成为恶意透支，持卡人使用信用卡不得发生恶意透支。严禁将单位的款项存入个人卡账户中。
单位或个人申领信用卡，应按规定填制申请表，连同有关资料一并送交发卡银行。符合条件并按银行要求交存一定金额的备用金后，银行为申领人开立信用卡存款账户，并发给信用卡。
（六） 汇兑
汇兑是汇款人委托银行将其款项支付给收款人的结算方式。单位和个人的各种款项结算，均可使用汇兑结算方式。
汇兑分为信汇、电汇两种。信汇是指汇款人委托银行通过邮寄方式将款项划转给收款人；电汇是指汇款人委托银行通过电报将款项划给收款人。这两种汇兑方式由汇款人根据需要选择使用。汇兑结算方式适用于异地之间的各种款项结算，这种结算方式划拨款项简便、灵活。
企业采用这一结算方式，付款单位汇出款项时，应填写银行印发的汇款凭证，列明收款单位名称、汇款金额及汇款用途等项目，送达开户银行，委托银行将款项汇往收汇银行。收汇银行将汇款收进单位存款账户后，向收款单位发出收款通知。
（七） 委托收款
委托收款是收款人委托银行向付款人收取款项的结算方式。无论单位还是个人，都可凭已承兑商业汇票、债券、存单等付款人债务证明办理款项收取同城或异地款项。委托收款还适用于收取电费、电话费等付款人众多、分散的公用事业费等有关款项。
委托收款结算款项划回的方式分为邮寄和电报两种。
企业委托开户银行收款时，应填写银行印制的委托收款凭证和有关的债务证明。在委托收款凭证中写明付款单位的名称、收款单位名称、账号及开户银行，委托收款金额的大小写，款项内容，委托收款凭据名称及附寄单证张数等。企业的开户银行受理委托收款后，将委托收款凭证寄交付款单位开户银行，由付款单位开户银行审核，并通知付款单位。
付款单位收到银行交给的委托收款凭证及债务证明，应签收，并在3天之内审查债务证明是否真实，是否本单位的债务，确认之后通知银行付款。
付款单位应在收到委托收款的通知次日起3日内，主动通知银行是否付款。如果不通知银行，银行视作企业同意付款，并在第4日从单位账户中付出此笔委托收款款项。
付款人在3日内审查有关债务证明后，认为债务证明或与此有关的事项符合拒绝付款的规定，应出具拒绝付款理由书和委托收款凭证第五联及持有的债务证明，向银行提出拒绝付款。
（八） 托收承付
托收承付是根据购销合同，由收款人发货后委托银行向异地付款人收取款项，由付款人向银行承认付款的结算方式。使用托收承付结算方式的收款单位和付款单位，必须是国有企业、供销合作社以及经营管理较好，并经开户银行审查同意的城乡集体所有制工业企业。办理托收承付结算的款项，必须是商品交易，以及因商品交易而产生的劳务供应的款项。代销、寄销、赊销商品的款项，不得办理托收承付结算。
托收承付款项划回方式分为邮寄和电报两种，由收款人根据需要选择使用。收款单位办理托收承付，必须具有商品发出的证件或其他证明。托收承付结算每笔的金额起点为10000元。
采用托收承付结算方式时，购销双方必须签有符合《中华人民共和国合同法》的购销合同，并在合同上写明使用托收承付结算方式。销货企业按照购销合同发货后，填写托收承付凭证，盖章后连同发运证件（包括铁路、航运、公路等运输部门签发的运单、运单副本和邮寄包裹回执）或其他符合托收承付结算制度的有关证明和交易单证送交开户银行办理托收手续。
销货企业开户银行接受委托后，将托收结算凭证回联退给企业，作为企业进行账务处理的依据，并将其他结算方式凭证寄往购货单位开户银行，由购货单位开户银行通知购货单位承认付款。
购货企业收到托收承付结算凭证和所附单据后，应立即审核是否符合订货合同的规定。按照《支付结算办法》的规定，承付货款分为验单付款和验货付款两种，这在双方签订合同时约定。验单付款是购货企业根据经济合同对银行转来的托收结算凭证、发票账单、托运单及代垫运杂费等单据进行审查无误后，即可承认付款。为了便于购货企业对凭证的审核和筹措资金，结算办法规定承付期为3天，从付款人开户银行发出承付通知的次日算起（承付期内遇法定休假日顺延）。购货企业在承付期内，未向银行表示拒绝付款，银行即视作承付，并在承付期满的次日（法定休假日顺延）上午银行开始营业时，将款项主动从付款人的账户付出，按照销货企业指定的划款方式，划给销货企业。验货付款是购货企业待货物运达企业，对其进行检验，与合同完全相符后才承认付款。为了满足购货企业组织验货的需要，结算办法规定承付期为10天，从运输部门向购货企业发出提货通知的次日算起。承付期内购货企业未表示拒绝付款的，银行视为同意承付，于10天期满的次日上午银行开始营业时，将款项划给收款人。为满足购货企业组织验货的需要，对收付双方在合同中明确规定，并在托收凭证上注明验货付款期限的，银行从其规定。
对于下列情况，付款人可以在承付期内向银行提出全部或部分拒绝付款：
（1） 没有签订购销合同，或购销合同未订明托收承付结算方式的款项；
（2） 未经双方事先达成协议，收款人提前交货，或因逾期交货付款人不再需要该项货物的款项；
（3） 未按合同规定的到货地址发货的款项；
（4） 代销、寄销、赊销商品的款项；
（5） 验单付款，发现所列货物的品种、规格、数量、价格与合同规定不符，或货物已到，经查验货物与合同规定或发货清单不符的款项；
（6） 验货付款，经查验货物与合同规定或与发货清单不符的款项；
（7） 货款已经支付或计算错误的款项。
不属于上述情况，企业不得提出拒付。
购货企业提出拒绝付款时，必须填写“拒绝付款理由书”，注明拒绝付款理由，涉及合同的应引证合同上的有关条款。属于商品质量问题，需要提出质量问题的证明及其质量的记录；属于外贸部门进口商品，应当提出国家商品检验或运输等部门出具的证明，向开户银行办理拒付手续。
银行同意部分或全部拒绝付款的，应在拒绝付款理由书上签注意见，并将拒绝付款理由书、拒付证明、拒付商品清单和有关单证邮寄收款人开户银行转交销货企业。
（九） 信用证
信用证结算方式是国际结算的一种主要方式。经中国人民银行批准经营结算业务的商业银行总行以及经商业银行总行批准开办信用证结算业务的分支结构，也可以办理国内企业之间商品交易的信用证结算业务。
采用信用证结算方式的，收款单位收到信用证后，即备货装运，签发有关发票账单，连同运输单据和信用证，送交银行，根据退还的信用证等有关凭证编制收款凭证；付款单位在接到开证行的通知时，根据付款的有关单据编制付款凭证。
上述各种结算方式的运用，需以加强结算纪律为保证。中国人民银行发布的《支付结算办法》中规定了银行结算纪律，即不准签发没有资金保证的票据或远期支票，套取银行信用；不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据，套取银行和他人资金；不准无理拒绝付款，任意占用他人资金；不准违反规定开立和使用账户等。企业必须严格遵守银行支付结算办法规定的结算纪律，保证结算业务的正常进行。
三、 银行存款业务的会计处理
企业在不同的结算方式下，应当根据有关的原始凭证编制银行存款的收付款凭证，并进行相应的账务处理。
（一） 银行存款的总分类核算
企业为了总括地反映银行存款的收入、支出和结存情况，应设置“银行存款”总分类账户。账户的借方登记银行存款的增加金额，贷方登记提取现金或支出银行存款的金额，余额在借方表示企业银行存款的结存金额。
有外币业务的单位，应分别人民币和外币设置“银行存款日记账”进行明细核算。【例2\|6】A公司2010年4月2日购入小轿车一部，实际成本216000元，已开出转账支票一张，根据有关凭证编制如下会计分录。
借： 固定资产216000
贷： 银行存款216000【例2\|7】A公司2010年4月2日销售产品一批，价税款合计117000元，收到转账支票一张，编制如下会计分录。
借： 银行存款117000
贷： 主营业务收入100000
应交税费——应交增值税（销项税额）17000【例2\|8】A公司2010年4月2日以银行存款为购货方垫付运杂费400元，编制如下会计分录。
借： 应收账款400
贷： 银行存款400（二） 银行存款的明细分类核算
银行存款的明细分类核算与现金的明细分类核算一样，应设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据收付款凭证，按照业务发生的顺序，逐日逐笔登记，并结出账面余额。“银行存款日记账”的记录，应与银行对账单核对清楚。至少每月核对一次，发现差错，应及时更正。
（三） 银行存款的核对
银行对于企业的存款户，每月都将上月的存款和支款情况抄送“银行存款对账单”给企业，以便核对。企业应将银行存款日记账的账面余额与银行存款对账单逐笔进行核对，并按月编制调节表调节相符。银行对账单上的余额与企业银行存款日记账上的余额有时不相符，其原因有以下两种。
（1） 企业或银行记账发生差错，如借贷方记错，金额写错，以及账目漏记、重记等。凡属于企业发生的，应及时予以更正；凡属银行发生的，应立即通知银行核查更正。
（2） 企业或银行存在未达账项。所谓未达账项，是指对同一经济业务，由于记账时间或凭证传递不同，发生的企业或银行一方已经登记入账，而另一方尚未登记入账的款项。一般有以下四种情况：
① 企业已经收款入账，而银行尚未收款入账的款项；
② 企业已经付款入账，而银行尚未付款入账的款项；
③ 银行已经收款入账，而企业尚未收款入账的款项；
④ 银行已经付款入账，而企业尚未付款入账的款项。
对于未达账项，企业应编制银行存款余额调节表进行调节。调节后，双方余额如果不相等，表明记账有差错，需要进一步查对，找出原因，更正错误的记录；双方余额如果相等，一般说明双方记账没有错误。【例2\|9】A公司2010年5月31日的银行存款日记账账面余额为345800元，而银行对账单上企业存款余额为340800元，经逐笔核对，发现有以下未达账项：
（1） 5月29日，公司委托银行代收款项2000元，银行已收妥入账，公司尚未接到银行的收款通知，所以公司尚未登账；
（2） 5月29日，公司开出支票1500元，持票人尚未到银行办理转账，银行尚未登账；
（3） 5月30日，银行代公司支付电话费1000元，公司尚未接到银行的付款通知，所以公司尚未登账；
（4） 5月31日，公司送存支票7500元，银行尚未登记入企业存款账户。
根据以上内容，可编制“银行存款余额调节表”，见表2\|1。表2\|1银行存款余额调节表
2010年5月31日单位：元企业银行存款日记账金额银行对账单金额账面余额345800账面余额340800加：银行已收，企业未收的款项 2000加：企业已收，银行未收的款项7500减：银行已付，企业未付的款项1000减：企业已付，银行未付的款项1500调整后余额346800调整后余额346800经过调整后的银行存款余额，表示企业可动用的银行存款数额。需要注意的是：银行存款余额调节表主要是用来核对企业与银行双方的记账有无差错，不能作为记账的依据。对于因未达账项而使双方账面余额出现的差异，无须作账面调整，待结算凭证到达后再进行账务处理，登记入账。[MZ(2]第三节其他货币资金[MZ)]
在企业的经营资金中，有些货币资金的存款地点和用途与库存现金和银行存款不同，如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、在途货币资金、信用证存款、信用卡存款等，这些资金在会计核算上统称为“其他货币资金”。
一、 外埠存款
外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购时，汇往采购地银行开立采购专户的款项。
企业汇出款项时，必须填写汇款委托书，加盖“采购资金”字样。汇入银行对汇入的采购款项，以汇款单位的名义开立采购账户。采购资金存款不计利息，除采购员差旅费可以支取少量现金外，一律转账。采购专户只付不收，付完结束账户。
企业将款项委托当地银行汇往采购地开立专户时，根据汇出款项凭证，编制付款凭证，进行账务处理，借记“其他货币资金——外埠存款”科目，贷记“银行存款”科目。
外出采购人员报销用外埠存款支付材料的采购货款等款项时，企业应根据供应单位发票账单等报销凭证，编制付款凭证，借记“在途物资”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金——外埠存款”科目。
采购员完成采购任务，将多余的外埠存款转回当地银行时，应根据银行的收款通知，编制收款凭证，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金——外埠存款”科目。
二、 银行汇票存款
银行汇票存款是指企业为取得银行汇票，按照规定存入银行的款项。企业向银行提交“银行汇票委托书”并将款项交存开户银行，取得汇票后，根据银行盖章的委托书存根联，编制付款凭证，借记“其他货币资金——银行汇票”科目，贷记“银行存款”科目。
企业使用银行汇票支付款项后，应根据发票账单及开户银行转来的银行汇票有关副联等凭证，经核对无误后编制会计分录，借记“在途物资”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金——银行汇票”科目。银行汇票使用完毕，应转销“其他货币资金——银行汇票”账户。如实际采购支付后银行汇票有余额，多余部分应借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金——银行汇票”科目。汇票因超过付款期限或其他原因未曾使用而退还款项时，应借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金——银行汇票”科目。
三、 银行本票存款
银行本票存款是指企业为取得银行本票，按照规定存入银行的款项。企业向银行提交“银行本票申请书”并将款项交存银行，取得银行本票时，应根据银行盖章退回的申请书存根联，编制付款凭证，借记“其他货币资金——银行本票”科目，贷记“银行存款”科目。企业用银行本票支付购货款等款项后，应根据发票账单等有关凭证，借记“在途物资”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金——银行本票”科目。如企业因本票超过付款期限等原因未曾使用而要求银行退款时，应填制进账单一式二联，连同本票一并交给银行，然后根据银行收回本票时盖章退回的一联进账单，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金——银行本票”科目。
四、 信用证保证金存款
信用证保证金存款是指采用信用证结算方式的企业为开具信用证而存入银行信用证保证金专户的款项。
企业向银行申请开出信用证用于支付供货单位购货款项时，根据开户银行盖章退回的“信用证委托书”回单，借记“其他货币资金——信用证存款”科目，贷记“银行存款”科目。企业收到供货单位信用证结算凭证及所附发票账单，经核对无误后进行会计处理，借记“在途物资”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金——信用证存款”科目。如果企业收到未用完的信用证存款余额，应借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金——信用证存款”科目。
五、 信用卡存款
信用卡存款是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。
企业申领信用卡，按照有关规定填制申请表，并按银行要求交存备用金，银行开立信用卡存款账户，发给信用卡。企业根据银行盖章退回的交存备用金的进账单，借记“其他货币资金——信用卡存款”科目，贷记“银行存款”科目。企业收到开户银行转来的信用卡存款的付款凭证及所附发票账单，经核对无误后进行会计处理，借记“管理费用”科目，贷记“其他货币资金——信用卡存款”科目。
六、 存出投资款
存出投资款是指企业已存入证券公司，但尚未进行短期投资的现金。
企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的金额，借记“其他货币资金——存出投资款”科目，贷记“银行存款”科目；购买股票、债券等时，企业将其划分为交易性金融资产的，按其公允价值，借记“交易性金融资产——成本”科目，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。
[MZ(2]第四节外 币 交 易[MZ)]
外币交易，是指以外币计价或者结算的交易，包括买入或卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。外币是企业记账本位币以外的货币。
外币交易的会计处理涉及的会计问题，主要包括记账本位币的确定、外币交易日至结算日折算汇率的选择以及产生的汇兑差额的处理。
一、 记账本位币的确定
企业的记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。主要经济环境是其主要产生和支出现金的经济环境。企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编制的财务报表应当折算为人民币。
企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：①该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；②该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；③融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。
企业不得随意变更其已经确定的记账本位币，除非其经营所处的主要经济环境发生了重大变化。
企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率，将所有项目折算为变更后的记账本位币。
二、 交易日的折算
（1） 对于发生的外币交易，应当将外币金额折算为记账本位币金额。
（2） 外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。
即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。
企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。【例2\|10】国内甲公司的记账本位币是人民币。2010年6月5日，向国外乙公司出口销售商品一批，根据销售合同，货款共计100000美元，当日的即期汇率为1美元=6.8元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，货款尚未收到，甲公司应作如下账务处理。
借： 应收账款——美元（100000×6.8）680000
贷： 主营业务收入（100000×6.8）680000【例2\|11】国内某公司的记账本位币为人民币，属于增值税一般纳税企业。2010年4月10日，从国外购入某种原材料，共计50000欧元，当日的即期汇率为1欧元=10元人民币，按照规定计算应缴纳的进口关税为50000元人民币，支付的进口增值税为85000元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税已用银行存款支付。该公司相关账务处理如下。
借： 原材料（50000×10+50000）550000
应交税费——应交增值税（进项税额）85000
贷： 应付账款——欧元500000
银行存款（50000+85000）135000企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算。这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。【例2\|12】国内某企业的记账本位币是人民币。2010年5月12日从中国银行借入英镑10000元，期限为6个月，年利率为6%，当日的即期汇率为1英镑=12元人民币。假定借入的英镑暂存银行。该企业的相关账务处理如下。
借： 银行存款——英镑（10000×12）120000
贷： 短期借款——英镑120000【例2\|13】国内甲公司的记账本位币为人民币。2010年12月12日，甲公司与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本20000美元，当日的即期汇率为1美元=6.5元人民币，假定投资合同约定的汇率为1美元=6.6元人民币。甲公司应进行以下账务处理。
借： 银行存款（20000×6.5）130000
贷： 实收资本130000三、 资产负债表日及结算日的折算[*2]（一） 货币性项目货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。
资产负债表日及结算日，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于初始入账时，或前一资产负债表日即期汇率而产生的汇率差额计入当期损益。【例2\|14】沿用例2\|10，假定2010年6月30日的即期汇率为1美元=6.9元人民币，则对该笔交易产生的外币货币性项目“应收账款”，采用期末汇率折算为记账本位币690000元人民币，与其交易日折算为记账本位币时的金额680000元人民币的差额为10000元人民币，应当计入当期损益，同时调整货币性项目的原记账本位币金额。相应的账务处理。
借： 应收账款——美元10000
贷： 财务费用——汇兑差额10000
假定于2010年7月20日收到上述货款，兑换成人民币后直接存入银行，当日银行的美元买入价为1美元=6.85元人民币。相应的账务处理如下。
借： 银行存款——人民币（100000×6.85）685000
财务费用——汇兑差额5000
贷： 应收账款——美元690000【例2\|15】沿用例2\|12，假定2010年5月31日的即期汇率为1英镑=12.5元人民币，则由该笔交易产生的“银行存款——英镑”和“短期借款——英镑”产生的汇兑差额均为5000元人民币［10000×（12.5-12）］，由于借贷方均为货币性项目，产生的汇兑差额相互抵消。相应的账务处理如下。
借： 银行存款——英镑5000
贷： 短期借款——英镑5000
2010年11月12日以人民币归还所借英镑，当日银行的英镑卖出价为1英镑=11元人民币，假定借款利息在到期归还本金时一并支付，则当日应归还借款利息300英镑（10000×6%÷12×6），按当日英镑卖出价折算为人民币为3300元（300×11）。相关账务处理如下。
借： 短期借款——英镑125000
贷： 银行存款——人民币（10000×11）110000
财务费用15000
借： 财务费用3300
贷： 银行存款3300（二） 非货币性项目
非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。
资产负债表日及结算日，以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。但对于以成本与可变现净值计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。【例2\|16】沿用例2\|13，外商企业投入甲公司的外币资本20000美元，已按当日即期汇率1美元=6.5元人民币折算为人民币并记入“实收资本”账户。“实收资本”属于非货币性项目，因此，资产负债表日不需要再按照当日即期汇率进行调整。【例2\|17】某上市公司以人民币为记账本位币。2010年11月20日，以1000美元/台的价格从美国某企业购入甲器材12台，并于当日支付了相应货款（假定该上市公司有美元存款）。至2010年12月31日，已经出售了甲器材2台，库存尚有10台，国内市场无甲器材供应，其在国际市场的价格已降至980美元/台。11月20日的即期汇率是1美元=6.6元人民币，12月31日的即期汇率是1美元=6.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。
本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日获得的可变现净值以外币反映时，在计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。因此，该公司应进行如下账务处理。
12月31日对甲器材计提的存货跌价准备=10×1000×6.6-10×980×6.5=2300（元人民币）
借： 资产减值损失2300
贷： 存货跌价准备2300资产负债表日，对于以公允价值计量的股票等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币金额按照公允价值确定日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，计入当期损益。【例2\|18】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用发生时的汇率折算，并按月计算汇兑损益。2010年11月30日的即期汇率为1美元=6.6元人民币。有关外币账户期末余额见表2\|2。表2\|2项目外币账户金额/美元汇率记账本位币金额/人民币元银行存款2000006.61320000应收账款1000006.6660000应付账款 500006.6330000甲股份有限公司12月份发生如下外币业务（假设不考虑有关税费）：
（1） 12月5日，对外赊销产品1000件，每件单价200美元，当日的即期汇率为1美元=6.5元人民币；
（2） 12月10日，从银行借入短期外币借款180000美元，款项存入银行，当日的即期汇率为1美元=6.5元人民币；
（3） 12月12日，从国外进口原材料一批，价款共计220000美元，款项用外币存款支付，当日的即期汇率为1美元=6.5元人民币；
（4） 12月18日，赊购原材料一批，价款总计160000美元，款项尚未支付，当日的即期汇率为1美元=6.55元人民币；
（5） 12月20日，收到12月5日赊销货款100000美元，当日的即期汇率为1美元=6.55元人民币；
（6） 12月31日，偿还借入的短期外币借款180000美元，当日的即期汇率为1美元=6.55元人民币。
甲股份有限公司对于12月份的外币业务账务处理如下。
（1） 日常账务处理
① 12月5日，该公司对外销售产品
借： 应收账款——美元（200000×6.5）1300000
贷： 主营业务收入1300000
② 12月10日，该公司借入外币
借： 银行存款——美元（180000×6.5）1 170000
贷： 短期借款——美元1 170000
③ 12月12日，该公司采购原材料
借： 原材料1 430000
贷： 银行存款——美元（220000×6.5）1 430000
④ 12月18日，该公司赊购原材料
借： 原材料1 048000
贷： 应付账款——美元（160000×6.55）1 048000
⑤ 12月20日，该公司收到应收账款
借： 银行存款——美元（100000×6.55）655000
贷： 应收账款——美元655000
⑥ 12月31日，该公司偿还外币借款
借： 短期借款——美元1 179000
贷： 银行存款——美元（180000×6.55）1 179000
（2） 期末汇兑差额的计算
① 应收账款账户汇兑差额
200000×6.55－［（100000×6.6＋200000×6.5）－100000×6.55］＝5000（元）
② 应付账款账户汇兑差额
210000×6.55－（50000×6.6＋160000×6.55）＝－2500（元）
③ 银行存款账户汇兑差额
80000×6.55－［（200000×6.6＋180000×6.5＋100000×6.55）－（220000×6.5＋180000×6.55）］＝－12000（元）
④ 短期借款账户汇兑差额
180000×6.55－180000×6.5＝9000（元）
该公司12月份汇兑差额＝5000＋（－12000）－（－2500）－9000＝－13500（元）
（3） 期末汇兑差额的会计分录
借： 应收账款——美元5000
应付账款——美元2500
财务费用——汇兑差额13500
贷： 银行存款——美元12000
短期借款——美元9000
12月31日，编制会计报表时有关科目外币账户和记账本位币余额见表2\|3。表2\|3有关科目外币账户和记账本位币余额项目外币账户金额/美元汇率记账本位币金额/人民币银行存款800006.55524000应收账款2000006.551310000短期借款06.550应付账款2100006.551 375500复习思考题
1. 定额备用金核算与非定额备用金核算的主要区别是什么？
2. 库存现金如何核算？
3. 银行存款有哪些结算方式？
4. 托收承付和委托收款结算方式有何异同点？
5. 什么是未达账项？说明其产生的原因。
6. 说明其他货币资金的内容及核算方法。
7. 何为记账本位币？企业选定记账本位币需要考虑哪些因素？
8. 外币交易核算的方法有哪些？

1. 现金/cash
2. 货币资金/money capital
3. 银行存款/bank deposit
4. 其他货币资金/other monetary capital
5. 支票/cheque
6. 银行汇票/bankers draft
7. 银行本票/bankers check
8. 商业汇票/commercial bill
9. 商业承兑汇票/commercial acceptance bill
10. 银行承兑汇票/bankers acceptance bill
11. 信用证/credit
12. 信用卡/credit card
13. 汇兑/exchange
14. 委托收款/authorization to collect
15. 未达账项/account in transit
16. 外埠存款/domicile deposit
17. 外币业务/operation of foreign currency
18. 货币性与非货币性项目法 /monetary/nonmonetary method
19. 汇兑损益/exchange gain and loss
20. 外币折算/translation of foreign currency

货币资金的内部控制货币资金是企业流动性最强、控制风险最高的资产，是企业生存与发展的基础，大多数贪污、诈骗、挪用公款等违法乱纪的行为都与货币资金有关，因此，必须加强对企业货币资金的管理和控制，建立健全货币资金内部控制，确保经营管理活动合法而有效。
一、 内部控制的基本内容
内部控制是指管理者为确保法律法规及经营方针政策的贯彻执行，维护财产物资的安全与完整，保证财务信息和其他相关信息的准确性、及时性与可靠性，避免或降低各种风险，促进企业经营管理活动的经济性、效率性和效果性，实现既定的组织目标，在充分考虑内外环境因素的基础上，综合利用各种分析方法，针对人、财、物等各生产要素及相关的业务活动而制定和实施的一系列方法、程序和制度等所形成的一种自我检查、自我调整和自我制约的系统。内部控制的基本内容主要包括以下五个方面。
（1） 控制环境。控制环境是指对企业内部控制的建立和实施具有重要影响因素的统称。控制环境是推动控制工作的发动机，是所有其他内部控制组成部分的基础。
（2） 风险评估。风险评估是识别和分析那些妨碍实现经营管理目标的困难因素的活动，对风险的分析评估构成风险管理决策的基础。
（3） 控制活动。控制活动是为了合理地保证经营管理目标的实现，指导员工实施管理指令，管理和化解风险而采取的政策合成体，包括高层建筑、直接管理、信息加工、实物控制、确定指标、职务分离等。
（4） 信息与沟通。信息与沟通存在于所有经营管理活动中，包括企业开展经营、从事管理和进行控制活动所需要的信息，以及管理者对员工的工作业绩的经常性评价。
（5） 监督。监督是经营管理部门对内部控制的管理监督，和内部监察部门对内部控制的再监督与再评价活动的总称。
二、 货币资金内部控制目标及环境
（一） 货币资金内部控制目标
货币资金内部控制目标是企业管理当局建立健全内部控制的根本出发点。货币资金内部控制目标有四个。①货币资金的安全性。通过良好的内部控制，确保企业库存现金安全，预防被盗窃、诈骗和挪用。②货币资金的完整性。即检查企业收到的货币是否已全部入账，预防私设“小金库”等侵占企业收入的违法行为出现。③货币资金的合法性。即检查货币资金的取得、使用是否符合国家财经法规，手续是否齐备。④货币资金的效益性。即合理调度货币资金，使其发挥最大的效益。
（二） 货币资金内部控制环境
所谓货币资金内部控制环境是对企业货币资金内部控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。控制环境的好坏，直接决定着企业内部控制能否实施或实施的效果，影响着特定控制的有效性。货币资金内部控制环境主要包括以下因素。
（1） 管理决策者。管理决策者是货币资金内部控制环境中的决定性因素，特别在推行企业领导个人负责制的情况下，管理决策者的领导风格、管理方式、知识水平、法制意识、道德观念都直接影响货币资金内部控制执行的效果。因此，管理决策者本人应加强自身约束，同时通过民主集中制、党政联席会等制度加强对其的监督。
（2） 员工的职业道德和业务素质。在内部控制每个环节中，各岗位都处于相互牵制和制约之中，如果任何一岗位的工作出现疏忽大意，均可以导致某项控制失效。比如，空白支票、印章应分别由不同的人保管，如果保管印章的会计警惕性不高，出门不关抽屉，将使保管空白支票的出纳有机可乘，由此造成出纳携款潜逃的案件也屡见不鲜。
（3） 内部审计。内部审计是企业自我评价的一种活动，内部审计可协助管理当局监督控制措施和程序的有效性，能及时发现内部控制的漏洞和薄弱环节。内部审计力度的强弱同样影响货币资金内部控制的效果。
影响货币资金内部控制环境因素还很多，如组织结构、管理控制等。要加强企业内部控制，就必须改善其控制环境。
三、 货币资金内部控制设计（一） 货币资金完整性控制货币资金完整性控制的范围包括各种收入及欠款回收。具体地说，是单位特定会计期间发生的货币资金收支业务是否均已按规定计入有关账户，通过检查销售、采购业务或应收账款、应付账款的收回和归还情况，或余额截止日后入账的收入和支出，查找未入账的货币资金。其控制方法一般有以下几种。
（1） 发票、收据控制。发票、收据控制是利用发票、收据编号的连续性，核对收到的货币资金与发票、收据金额是否一致，以确保收到的货币资金全部入账的一种完整性控制手段。发票分类很多，例如增值税发票、运输发票，因为这两种发票涉及国家税收，且由国家税务机关负责监督检查，因此涉及这两种发票的货币资金收入一般较完整。但目前餐饮服务业等发票及收据管理较混乱，给控制设计增加了难度，如企业违规开具“大头小尾”、“小头大尾”发票，多给、不给客户餐饮发票，空白收据、发票到处可买，自制收据，收据不连号或无号，或以白条代替收据等。因此，对于发票、收据必须加强其印、收、发、存的管理，建账核算。在此基础上，利用这类发票的连续编号，设计一岗位，负责对其存根联与入账的记账联定期或不定期抽查核对工作，及时发现其中的错弊。
（2） 银行对账单控制。银行对账单控制是利用银行对账清单与企业银行存款日记账进行核对，以确保银行存款存在性与完整性的一种控制方法。通过编制银行存款余额调节表，可以发现未达账项，分析其原因，发现其是否存在错弊。
（3） 物料平衡控制。物料平衡控制是利用物质不灭定律，复核主要原材料在生产、销售过程中，量上是否平衡，以确保生产资金完整性的一种控制方法。这种控制方法主要适用于生产、加工行业。
（4） 业务量控制。业务量控制是根据某项业务量的大小，来复核其货币资金完整性的一种控制方法。比如，旅馆可以按客房记录的业务量，汽车运输可以按台班记录的业务量，复核其货币资金收入。
（5） 往来账核对控制。往来账核对控制是通过定期与对方核对往来账余额，及时发现挪用、贪污企业货币资金等违法行为，以评价清欠货币资金是否及时入账，或货币资金还欠是否真实的一种控制方法。特别应注意对于已作坏账处理的应收账款，了解是否有收回款项不入账的情况。
（二） 货币资金安全性控制
货币资金安全性控制的范围包括现金、银行存款、其他货币资金，由于应收、应付票据的变现能力较强，因此也将其纳入货币资金控制范围。货币资金安全性控制方法一般有以下几种。
（1） 账实盘点控制。账实盘点控制是通过定期或不定期对货币资金进行盘点，以确保企业资产安全的一种常见的控制方法，如编制银行存款余额调节表。账实盘点按盘点的时间分为定期盘点与不定期盘点，不定期盘点的控制效果通常比定期盘点好，不定期盘点的主要特点就是突击性强，会给货币资金相关岗位产生一种无形的压力。
（2） 库存限额控制。库存限额控制是利用核定企业每日货币资金余额，超过库存限额的货币资金送存银行或汇交某一银行账户，从而降低货币资金安全性控制风险的一种方法。利用此方法还能高度集中货币资金，统筹使用，特别适用于货币资金短缺的企业。
（3） 实物隔离控制。实物隔离控制是采取妥善措施，确保除实物保管之外的人员不得接触实物的控制方法。比如，现金只能由出纳保管，银行承兑汇票也只能由一人专管，否则将导致责任不清，不法分子很可能会浑水摸鱼，侵占货币资金。同时还应采取选择合格的保险箱、选择安全的场所等保障措施，以确保货币资金实物安全。
（4） 岗位分离控制。岗位分离控制是一种将不相容岗位分别由不同的人负责，以达到相互牵制、相互监督的控制方法。比如，货币资金收支与记账分离（即出纳不得登记日记账），货币资金收支与编制记账凭证分离（即出纳不得编制记账凭证），空白支票与印章保管分离，银行对账单取回、余额调节表编制与复核分离等。在具体运用中，应结合本单位实际情况，根据成本与效益原则设计各控制岗位。
（三） 货币资金合法性控制
货币资金合法性控制针对的是货币资金收入与支付。合法性控制一般都采用加大监督检查力度的方法，如对于业务量少、单笔金额小的单位，记账凭证可一人复核；对于业务量大、单笔金额大的单位，记账凭证则应由两人复核，即增设复核会计、科长再复核。又如，通过加大内部审计监督力度，还可以发现一些不合法的货币资金收、付；通过公布举报电话、网站，从公众中取得不合法收、付的线索；另外，可以对货币资金的支付实行严格的授权审批制度，重点控制大笔金额货币资金支付。合法性控制风险一般较大，通常涉及企业决策管理者本人，因此，国家会利用政府机关、社会力量对企业进行审计、监督、检查。
（四） 货币资金效益性控制
货币资金效益性控制是服从企业财富最大化的财务管理目标，通过运用各种筹资、投资手段，合理、高效地持有和使用货币资金的控制方法。企业可制定货币资金收支中、长期计划，在合理预测一定时期货币资金存量的情况下，通过实施一些推迟货币资金支付的采购政策和加速货币回笼的销售政策，收回投资等方法，解决货币支出的缺口，但同时应权衡采取以上措施所付出的代价、成本或机会成本，选择最优的解决方案；同样，可以通过加快货币资金支付的采购政策（可降低采购成本）、一定的赊销政策（可提高售价或扩大销量），或参与各种投资，降低货币资金储量，但同时应权衡以上各种措施的决策收益，以及考虑今后中、长期的货币资金状况，选择最优方案，最大限度地发挥其经济效益。要实现以上目的，要求企业在进行筹资、投资决策时，对各种方案进行综合分析，并要求参与分析、决策的人员不得少于三人。

案例1伪造银行对账单，挪用两亿被判刑
国家某科研基金管理机构会计卞某涉嫌贪污挪用公款2亿元一案，是新中国成立以来北京市涉案金额最高的一起职务侵占案件，最终卞某被法院判为死缓。
从媒体报道来看，卞某在案发前的八年中，利用掌管该科研基金的专项资金下拨权，采用谎称支票作废、偷盖印鉴、削减拨款金额、伪造银行进账单和信汇凭证、伪造银行对账单等手段贪污、挪用公款人民币两亿余元。卞某担负资金收付的出纳职能，同时所有的银行单据和银行对账单也都由他一手经办，使得他得以作案长达八年。审计部门曾经多次对该基金委的财务状况进行审计，但一直没有发现卞某从中挪用资金的问题。
案发当年的春节刚过，基金委财务局经费管理处刚来的一名大学生提前休假回来，去银行办事时，顺手将此前都是由卞某经手的银行对账单取回，而此时卞某还没有对这次的对账单作假。取回对账单后，这名大学生开始将对账单和内部账目进行核对，一笔金额为2090万元的支出引起了这名大学生的注意，他没有听说此项开支。这个初入社会的大学生找到卞某刨根问底，慌乱之下卞某道出实情，这桩涉案金额超过2亿元的大案也因此浮出水面。
据办案人员介绍：“作为入账凭证，每一笔资金的流向都体现在银行的对账单上，而在基金委，卞某既管记账，又管拨款，身份是会计，却又掌握出纳的职能，这样就给他实施贪污挪用提供了职务上的便利。比如说他挪出去3000万或者1980万，他把真对账单拿来自己留下以后，在假对账单中，这笔钱他自己做得根本不体现出来。”“咱们银行对账单，都是从电脑打出来的，既然是电脑做的，卞某也有电脑，他也可以按照那种纸张和程序往下打。”打印出对账单后，还必须加盖银行印章，卞某长期和银行打交道，与银行工作人员之间非常熟悉，有时候银行直接就把印章给他，让他自己盖，这时候卞某就可以一次盖很多。
卞某贪污、挪用巨额公款长达八年才案发，从一定意义上讲，暴露出了科研基金管理机构在基金管理方面的漏洞。卞某案发前，该基金管理机构有400万元科研基金因管理不善而流失，有关责任人被判刑6个月。参与该案办理的一名检察官认为，该基金委员会财务制度管理不规范和基金审批与监管环节中的漏洞给了卞某以可乘之机。办案组在侦查中发现，该基金委员会会计部门账务极其混乱，卞某担任会计期间，主管部门没有很好地查过财务账，而且主管部门的财务做账也不严格，让卞某钻了空子。

案例2
上市公司出纳挪用公款炒股案
湖南某上市公司出纳梁某，采取偷盖公司银行印鉴和法人章，使用作废的、没有登记的现金支票等方法，在近五年间先后挪用3000多万元用于炒股，给单位造成损失11378万余元。长沙市中级法院以挪用公款罪和挪用资金罪，判处梁某17年徒刑。分析与提示
货币资金是流动性最强、控制风险最高的资产，企事业单位的货币资金遭挪用、贪污和诈骗等案例可以说屡见报端，而这些案例的发生与单位的货币资金内部控制不健全或未能有效执行有密切关系。前述两个案例可以说非常典型，其作案手段并不复杂，就是利用单位内控漏洞，挪用资金，并通过伪造相关凭证、账单、印鉴或偷盖印鉴等手法掩盖舞弊行为，而单位监督、检查机制的不健全，使得舞弊行为长期未能被发现。
货币资金内部控制的风险主要有：截留、挪用或贪污企业的资金；私设“小金库”保留账外公款；不合规的对外支付。从我国企业现状看，货币资金内部控制主要存在以下几方面问题。
（1） 不相容职务未能有效分离。虽然很多会计人员都知道内控规范有不相容职务分离的要求，知道“管钱不管账，管账不管钱”，但在具体的内控设计和执行时，却往往会忽视这一点，或不清楚如何有效分离不相容职务，一个典型且常见问题就是出纳领取对账单，在前面的两个案例都有这个现象，从不相容职务分离来说，由出纳来领取银行对账单是大忌，因为出纳本身负责货币资金保管和收支，如果再由出纳来负责领取银行对账单、编制银行存款余额调节表，出纳就有可能挪用或侵占企业货币资金，并通过伪造对账单或在余额调节表上做手脚来掩盖自己的舞弊行为。一些单位在进行职责分工时，往往是从工作方便或效率角度考虑，便安排经常跑银行的出纳来领取银行对账单，殊不知，这种做法会埋下巨大隐患。再比如，一些企业由销售人员负责客户收款、核对的全过程，发生挪用货款事项也就不奇怪了。因此，企业应全面系统地分析、梳理业务流程中所涉及的不相容职务，实施相应的分离措施，形成各司其职、各负其责、相互制约的工作机制。各单位通常应分离的不相容职务包括授权和执行、执行和审核、执行和记录、保管和记录等。
（2） 银行账户管理失控。这方面的问题主要有：银行开户数量过多，各账户情况无统一记录；银行账户的开立、核销随意，缺乏必要的授权批准程序；对各账户余额无统一的定期检查及核对制度；银行印鉴未能妥善保管。例如，这两个案例中采取的偷盖印鉴，就暴露了印鉴管理的漏洞。从完善控制角度来讲，企业对银行账户开户、变更及撤销应建立明确的申请批准程序，并予以书面记录，对长期不使用的账户应予以核销，银行印鉴应分开保管。
（3） 票据单证保管不善，使用情况缺乏必要记录和检查。企业对于有价票据及空白单证如果疏于管理，就会被“有心之人”加以利用，例如，案例2中梁某就是利用作废的、未登记的支票进行作案。因此，应严格票据的日常保管，对票据的使用和流转应书面记录，对作废票据应予以妥善处置。
（4） 授权审批程序不够合理。企业货币资金支付的授权审批权限不合理或程序不清，也是很多企业常犯的毛病。企业应明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求；审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限；经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理货币资金业务；对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。
（5） 检查、核对机制缺失。账账核对、账实核对是防范及发现货币资金舞弊的重要控制手段，企业应由负责账物保管和记录以外的人员进行定期和不定期的检查、核对。对有形的实物资产（例如现金、有价证券和存货等），要定期和不定期进行盘点来核实资产的存在性和完整性；对不具实物形态的资产（如银行存款、应收账款等）和负债，则要定期通过询问、函证和对账等方式验证查实。以银行函证为例，只要发生过业务的银行，都应进行函证，即使账面存款余额已为零，函证时，不仅要询问存款余额，还要核实有无未入账货款、有无为他人提供担保等现象。如上述企业财务或审计人员做到这一点，即便伪造银行对账单，审计人员也能通过函证，及早发现存在问题。
总的来说，对企业货币资金的控制，应通过完善制度和流程，并树立正确的内部控制理念，做好风险评估，注重关键控制点的控制。很多单位的内部控制制度都是根据经验或企业发生过的案例来制定的，而忽视了企业的全面风险评估，内部控制不能有效地防止重大风险。很多爆出“大案”的问题企业并非没有内部管理制度，有些不但有很多管理制度，甚至非常严格，一些小额费用都要层层审核、签字，并由专业审计人员定期审计，但却发生了重大的资金舞弊问题而长期没有发现。可见，强化对企业日常开支的监管固然重要，但企业决策者不应只对一些无关大局的事情左顾右盼，应当紧紧盯住关键控制点。内部控制本身需要成本，而且它也不是万能的，不能期望它消灭所有舞弊风险，但有效的内部控制应当将风险降低到合理水平。企业的控制要抓住关键控制点，这就需要企业对风险进行有效而全面的评估，在此基础上制定相应控制措施，防止重大甚至灾难性风险的发生。第三章应收和预付款项[MZ(1]第三章[MZ)]

[MZ(1H]应收和预付款项[MZ)]应收和预付款项是指企业在销售商品或提供劳务过程中，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项，以及企业预付给供货单位和提供劳务单位的货款和劳务费用。这些应收和预付款项主要包括应收票据、应收账款和预付账款等。除此，在企业日常活动中还会发生一些与购货单位或接受劳务单位无关的其他应收款项，即其他应收款。
在应收及预付款项中，除预付款项外，其他均为企业未来收取款项的权利，但企业尚没有收回这些款项，而且能否安全收回也是一个问题。因此，企业应及时地正确核算应收及预付款项，并对它们加强管理和控制。
应收及预付款项一般包括应收票据、应收账款、预付账款和其他应收款。
本章介绍应收票据、应收账款、预付账款及其他应收款的确认、计量、记账问题。重点是应收票据和应收账款的核算业务的会计处理。难点有应收票据到期日、到期值的确定，贴现值的计算及处理，应收账款的计价，坏账损失的核算方法。关于预付账款和其他应收款重点说明确认和计量上的特点。
[MZ(2]第一节应 收 票 据[MZ)][*4/5]一、 应收票据概述[*2]（一） 应收票据的分类票据是一种表明债权债务关系条件的契约凭证，汇票、本票和支票都属于票据。应收票据是指企业因采用商业汇票支付方式销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。对持票人而言，应收票据是一种债权凭证。按照我国的会计惯例，银行汇票、银行本票和支票均作为见票即付的票据，因而在会计实务中，应收票据无论作为一个会计术语还是作为一个会计科目，其含义均为企业持有的尚未到期兑现的商业汇票。商业汇票是一种由出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。商业汇票的承兑期限最长不得超过6个月，提示付款期限自汇票到期日起10日内，商业汇票可以背书背书是指持票人在票据背面签字，签字人称为背书人，背书人对票据的到期付款负连带责任。转让。
商业汇票按承兑人不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业承兑汇票的出票人为该商业汇票的承兑人，也可以是收款人出票，交由付款人承兑。银行承兑汇票是在承兑银行开立存款账户的存款人签发，由开户银行承兑付款的票据。企业申请使用银行承兑汇票时，应向其承兑银行按票面金额的万分之五交纳手续费。
商业汇票按是否计息可分为不带息商业汇票和带息商业汇票。不带息商业汇票是指商业汇票到期时，承兑人只按票面金额（即面值）向收款人或被背书人支付款项的汇票。带息商业汇票是指商业汇票到期时，承兑人必须按票面金额加上应计利息向收款人或被背书人支付票款的票据。
（二） 应收票据的确认与计价
应收票据的确认与计价是指企业应于何时及如何将应收票据确定并记入有关账簿，进行会计处理，并确认应当记入账簿的金额。
关于应收票据入账时间的问题，与收入的确认有关，因此其确认标准主要也是根据收入的确认而确认。对应收票据金额的确认和计价，一般有两种办法。
（1） 按照票据的账面价值确认和计价，即按照票据的账面价值作为应收票据的入账金额。尤其是对短期的应收票据，为了简化核算，通常用这种方法计价。
（2） 按照应收票据的未来价值计价。也就是说，将与应收票据有关的未来现金流量折算为现值，并将此金额作为应收票据的入账金额。
在我国，商业票据的期限一般较短（6个月），利息金额相对来说不大，因此，一般情况下应收票据按其面值计价。即企业收到应收票据时，应按照票据的面值入账。但对于带息的跨期应收票据，按照现行制度的规定，应于期末（指中期期末和年度终了）按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息，计提的利息应增加应收票据的账面价值。
企业持有的应收票据不得计提坏账准备，待到期不能收回的应收票据转入应收账款后，再按规定计提坏账准备。但是，如有确凿证据表明企业所持有的未到期应收票据不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。
二、 应收票据的核算
为了反映和监督企业应收票据的取得和回收情况，企业应设置“应收票据”科目进行核算。本科目可按开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算；期末借方余额，反映企业持有的商业汇票的票面金额。
（一） 应收票据一般业务的账务处理
1. 不带息应收票据的核算
不带息票据的到期价值等于应收票据的面值。企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票时，按商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。
应收票据到期收回时，应按票面金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。
企业持有的银行承兑汇票到期时不存在银行拒付问题。如果企业持有商业承兑汇票，到期时可能存在承兑人拒付的问题。商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力支付票款，企业收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票款通知书或拒绝付款证明等时，应将到期票据的票面金额转入“应收账款”科目。【例3\|1】A公司销售一批产品给D公司，货已发出，货款100000元，适用增值税税率为17%。按合同约定30天以后付款，D公司交给A公司一张不带息30天到期的商业承兑汇票，面额117000元。
A公司应做如下会计处理。
借： 应收票据117000
贷： 主营业务收入100000
应交税费——应交增值税（销项税额）17000
30天后，应收票据到期收回款项117000元，存入银行。
借： 银行存款117000
贷： 应收票据117000
如果该票据到期，D公司无力偿还票款，A公司应将到期票据的票面金额转入“应收账款”科目，借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目。
借： 应收账款117000
贷： 应收票据1170002. 带息应收票据的核算
企业在收到购货单位或接受劳务单位的商业汇票时，应按照票据的面值借记“应收票据”，贷记有关科目。收到款项或对方到期未能还款的会计处理与不带息票据的会计处理原理相同，但其收回的金额除了应收票据的面值外，还应包括应计的利息。对跨期的带息应收票据，按照权责发生制原则的要求，应于中期期末和年度终了时，按规定计提票据利息，并增加应收票据的票面价值，同时，冲减“财务费用”，借记“应收票据”科目，贷记“财务费用”科目。
票据利息的计算公式为：
应收票据利息＝应收票据票面金额×票面利率×期限
式中，“利率”一般指年利率，“期限”指签发日至到期日的时间间隔（有效期）。票据的期限，有按月表示和按日表示两种。
票据期限按月表示时，应以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日。如7月20日签发的月票据，到期日应为8月20日。月末签发的票据，不论月份大小，以到期月份的月末那一天为到期日。与此同时，计算利息使用的利率要换算成月利率（年利率÷12）。
票据期限按日表示时，应从出票日起按实际经历天数计算。通常出票日和到期日，只能计算其中的一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。例如，6月15日签发的60天票据，其到期日应为8月14日［60天-6月份剩余天数-7月份实有天数＝60-（30-15）-31＝14］。同时，计算利息使用的利率，要换算成日利率（年利率÷360）。
带息的应收票据到期收回款项时，应按收到的本息，借记“银行存款”科目，按账面价值，贷记“应收票据”科目，其差额贷记“财务费用”科目。【例3\|2】A公司2010年9月1日销售一批产品给B公司，货已发出，发票上注明的价税合计为100000元。A公司收到B公司交来的商业承兑汇票一张，期限为6个月，票面利率为6%。
A公司应做如下会计处理。
（1） 收到票据时
借： 应收票据100000
贷： 主营业务收入85470 ［100000÷（1＋17%）］
应交税费——应交增值税（销项税额）14 530
（2） 年度终了（2010年12月31日），计提票据利息
票据利息＝100000×6%×4÷12＝2000（元）
借： 应收票据2000
贷： 财务费用2000
（3） 票据到期收回货款
收款金额＝100000×（1＋6%×6÷12）＝103000（元）
2010年应计提的票据利息＝100000×6%×2÷12＝1000（元）
借： 银行存款103000
贷： 应收票据102000
财务费用1000（二） 应收票据转让的核算
企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。
企业将持有的应收票据背书转让，以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的价值，借记“物资采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”科目，有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。
若为带息应收票据，在企业将持有的应收票据背书转让以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的价值，借记“物资采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”科目，按尚未计提的利息，贷记“财务费用”科目，按应收或应付的金额，借记或贷记“银行存款”等科目。【例3\|3】A公司2010年10月1日将例3\|2中B公司交来的商业承兑汇票转让给C公司，从C公司购买一批原材料，发票上注明的价税合计为117000元。材料已验收入库，另支付银行存款16500元。
A公司应做如下会计处理。
票据利息＝100000×6%×1÷12＝500（元）
借： 原材料100000
应交税费——应交增值税（进项税额）17000
贷： 应收票据100000
财务费用500
银行存款16500（三） 应收票据贴现的账务处理
企业收到商业汇票，若在票据未到期前需要提前取得资金，可以持未到期的商业汇票向银行申请贴现。贴现是指企业将未到期的商业汇票经过背书交给银行，经银行审核同意后，银行买入票据，并从票面金额中扣除按银行的贴现率计算确定的贴现息后，将余额付给贴现企业。票据贴现实质上是一种融通资金的行为。办理贴现，是银行放款的一种重要方式。在贴现中，企业给银行的利息称为贴现息，所用的利率称为贴现率，票据到期值与贴现息之差称为贴现所得。
由于票据有追索权和无追索权票据之分，因此，应收票据贴现也分为有追索权票据贴现和无追索权票据贴现。有追索权票据贴现时，付款人如果在票据到期日违约，则贴现企业（或背书人）有可能将票款全部或部分偿还贴现银行。就贴现银行而言，有向贴现企业追索账款的权利。在票据贴现业务中，大部分贴现业务属于贴现银行有追索权贴现。无追索权票据贴现时，企业将应收票据上的风险与未来利益全部让渡给贴现银行，企业贴现所得与应收票据账面价值的差额作为票据转让损益处理，计入当期损益。在票据贴现业务中，无追索权票据贴现业务比较少见。另外，用于贴现的票据一般是指以商品交易为基础的商业汇票或银行同业之间相互签发的票据。支票、银行本票及银行汇票等均具有见票即付性质，故通常不存在贴现问题。
用应收票据向银行申请贴现时，如果是带息票据，由于受票面载明的利率与银行贴现率的差异和贴现期的影响，其贴现所得与票面金额产生的差异在会计上作为利息收支处理；如果是不带息票据，其贴现所得与票面金额产生的差异在会计上作为利息支出处理。企业以应收票据向银行贴现的贴现息及贴现所得计算公式如下：
票据到期价值＝票据面值×（1＋年利率×票据到期天数÷360）
或：
票据到期价值＝票据面值×（1＋年利率×票据到期月数÷12）
对于无息票据来说，票据的到期价值就是其面值。
贴现息＝票据到期价值×贴现率×贴现天数÷360
贴现天数＝贴现日至票据到期日实际天数-1
或：
贴现天数＝票据天数－企业持票天数
贴现所得金额＝票据到期价值－贴现息
按照中国人民银行《支付结算办法》的规定，实付贴现金额按票面金额扣除贴现日至汇票到期前一日的利息计算。承兑人在异地的，贴现利息的计算应另加3天的划款日期。
企业持未到期的应收票据向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按实际收到的金额（即减去贴现息后的净额），借记“银行存款”科目，按贴现息部分，借记“财务费用”科目，按应收票据的票面余额，贷记“应收票据”科目。若为带息应收票据，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”科目，按其差额，借记或贷记“财务费用”科目。【例3\|4】2010年4月20日，E公司持所收取的F公司出票日期为2月20日、期限为6个月、面值为100000元的不带息商业承兑汇票一张到银行贴现，假设该企业与承兑企业在同一票据交换区域内，银行年贴现率为6%。
贴现息＝100000×6%×4÷12＝2000（元）
贴现净额＝100000－2000＝98000（元）
有关会计处理如下。
借： 银行存款98000
财务费用2000
贷： 应收票据100000【例3\|5】2010年3月18日，M公司将所持有N公司于1月18日开出的期限为6个月、面值为200000元、票面利率为8%的商业承兑汇票一张到银行贴现，假设该企业与承兑企业在同一票据交换区域内，银行年贴现率为9%。
到期值＝200000×（1＋8%×6÷12）＝208000（元）
贴现息＝208000×9%×4÷12＝6 240 （元）
贴现净额＝208000－6 240＝201760（元）
有关会计处理如下。
借： 银行存款201760
贷： 应收票据200000
财务费用1760贴现的商业承兑汇票到期，因承兑人的银行账户不足支付，申请贴现的企业收到银行退回的应收票据、支款通知和拒绝付款理由书或付款人未付票款通知书时，按所付本息，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”科目；如果申请贴现企业的银行存款账户余额不足，银行做逾期贷款处理时，应按转作贷款的本息，借记“应收账款”科目，贷记“短期借款”科目。【例3\|6】例3\|5中所贴现票据到期，N公司无力还款，贴现银行通知，银行已将款项扣除。则会计分录如下。
借： 应收账款208000
贷： 银行存款208000【例3\|7】如上述M公司也无力还款，银行将此款作为逾期贷款处理。企业会计分录如下。
借： 应收账款208000
贷： 短期借款208000企业应当设置“应收票据备查簿”，逐笔登记每一应收票据的种类、号数和出票日期、票面金额、票面利率、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日期、贴现率和贴现净额、计提的利息，以及收款日期和收回金额、退票情况等资料，应收票据到期结清票款或退票后，应当在备查簿内逐笔注销。期末编制会计报表时必须在报表附注中说明已贴现应收票据的金额，以表明企业已存在的或有负债金额，供报表阅读人参考。
[MZ(2]第二节应 收 账 款[MZ)]
在现代市场经济条件下，企业运用商业信用进行商品买卖已经是非常正常的业务，是企业增强竞争优势的一个重要因素。在商业信用条件的赊销或赊购业务中，就会导致企业间的人欠和欠人的问题。对于销售方来讲，其已经将商品销售给对方，或劳务已经提供，但对方尚没有付款，也没有签发任何票据。这样，就形成了应收账款。因此，应收账款是企业在正常经营活动过程中因销售商品或提供劳务而形成的应收而未收的款项，而且也没有收到任何商业票据。
在这里应收账款仅指企业因销售商品或提供劳务等经营活动所形成的应收而未收的款项，它包括代垫运杂费，而不包括其他应收而未收的款项。同时，它仅指在一年以内或长于一年的一个营业周期内的应收款项。那些超过一年或一个营业周期的应收而未收的款项，不作为应收账款处理。（因销售商品、提供劳务等，采用递延方式收取合同或协议价款、实质上具有融资性质的，应在“长期应收款”科目核算）因而，应收账款属于流动资产，但它的流动性小于应收票据，所以在资产负债表上，它处于应收票据的下方。
一、 应收账款的确认
在企业发生赊销业务后，应收账款作为应向客户收取款项的权利，应当与营业收入的确认同时反映出来。因此，应收账款的初次确认应当于营业收入实现时确认。按照营业收入的确认惯例，营业收入符合下列条件才予以确认：商品或劳务已经向买方提供或交易已经发生，或已经收到现金或获得收取现金的权利。我国的《企业会计准则——收入》关于商品销售收入的确认条件是：
（1） 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（2） 企业既没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（3） 收入的金额能够可靠地计量；
（4） 相关的经济利益很可能流入企业；
（5） 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
会计实务中，商品所有权上有关风险和报酬转移会因企业所在行业或销货条件的不同而有别，但通行的做法是以发票开出日作为应收账款的确认时间。另外，还有一些特殊的销售业务，例如分期收款销售、建造合同等，其应收账款和营业收入的确认应遵循一些特殊规则，如分期收款销售可按约定收款时间确认应收账款和营业收入，建造合同可按合同完工进度确认应收账款和营业收入。
二、 应收账款的计价
从理论上讲，应收账款的金额从确认至收回要等待一定时间，故应收账款应按未来流入现金的现值确认。应收账款作为一项流动资产，其转化为现金的期限正常情况下应不会超过一年或者一个营业周期，故其现值与交易发生日确定的金额之间差异不会很大。因而应收账款一般按买卖双方交易发生时的实际金额入账，包括发票金额和代购货单位垫付的包装费、运杂费两部分。确认应收账款入账金额时，还应考虑商业折扣、现金折扣、销售折让与退回、坏账等因素，这些因素的存在与变动都会影响到应收账款价值的确定。
（一） 商业折扣
商业折扣是指企业因为市场竞争的需要，对不同的购买者或劳务的接受者，在商品标价上给予的扣除。
商业折扣是企业最常用的促销手段，主要基于以下理由：
① 不需要经常修订价目单；
② 方便定价，可根据销售形势和条件随意调整实际售价；
③ 避免竞争对手了解本企业商品的实际价格，有利于在市场竞争中取胜对手。
商业折扣一般在交易发生时即已确定，它仅仅是确定实际销售价格的一种手段，不需在买卖双方任何一方的账上反映，所以商业折扣对应收账款的入账价值没有什么实质性的影响。商业折扣通常以百分比的形式表示，如5%、10%等。存在商业折扣时，企业的应收账款应按扣除商业折扣以后的余额计价入账，而对商业折扣的金额不单独处理。例如，甲商品的价目单金额为10000元，折扣率为10%，则发票金额应按9000元开列，应收账款可按9000元确认。因此，在存在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价确认。
（二） 现金折扣
现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而给予债务人一定比率的债务扣除。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中，这种扣除比例一般在交易成立时就已经确定。企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内付款可享受不同比例的折扣。现金折扣的多少取决于买方付款时间的早晚，付款时间越早，享受折扣金额越大。现金折扣一般用符号“折扣/付款期限”表示。例如买方在10天内付款可按售价给予2%的折扣，用符号“2/10”表示；在20天内付款按售价给予1%的折扣，用符号“1/20”表示；在30天内付款，则不给折扣，用符号“n/30”表示。规定现金折扣条件，就卖方而言，有利于及早收回货款，提高资金的使用效益；就买方而言，因享受现金折扣而得到一笔可观的理财收益，这种理财收益一般足以补偿因提前付款而发生的利息成本。例如，某企业给予买方的折扣条件为：2/10，n/30。假若买方在10天内偿付了货款，则买方因提前付款而获得的年收益率为36.73%［即2%÷（1-2%）×360÷20］。因此，只要买方有现金，甚至通过向银行融资，也应享受这种折扣。如果买方随意放弃这样的价格优惠，则其清偿能力可能有问题，或是其理财观念淡薄。
存在现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确认有两种方法，一种是总价法，另一种是净价法。我国的会计实务中通常采用总价法。
总价法是企业在确认应收账款时，直接按照交易发生时未减去现金折扣的实际售价，作为应收账款的入账价值，对可能发生的现金折扣不予考虑。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认，计入当期损益。在这种做法下，销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计上作为财务费用处理。
净价法是指在确认应收账款时按照扣除顾客可能享受的现金折扣后的净额作为应收账款的入账金额。这种方法是把顾客取得折扣视为正常现象，认为顾客一般都会提前付款，而将由于顾客超过折扣期限而多收入的金额视为理财收入或作冲减财务费用处理。
（三） 销售折让与退回
销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
如果企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让或退回的，应当在其发生时冲减当期销售商品收入。
销售折让与退回属于资产负债表日后事项的，根据《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》进行处理。
三、 应收账款的核算
应收账款的核算是通过“应收账款”科目来进行的。“应收账款”科目属于资产类科目，企业因销售增加应收账款时，记入本科目的借方，本科目的贷方登记已收回或已结转的应收账款，本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的应收账款；期末如为贷方余额，反映企业预收的账款。企业还应按债务人设置应收账款明细账户对应收账款进行明细核算。
企业销售商品或提供劳务发生应收账款，在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入账。存在商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入账。进行有关的会计核算时，对销售商品或提供劳务等应收取的款项，借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。收回应收账款时，按实收金额，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。如果应收账款改用商业汇票结算，在收到承兑的商业汇票时，按照票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。
代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目。收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。
对应收账款的会计处理应考虑上述的现金折扣，正确选用总价法或净价法。【例3\|8】2010年10月1日，A公司向B公司销售一批产品，按照价目表上标明的价格计算，其售价金额为100000元，由于是批量销售，企业给予10%的商业折扣，金额为10000元，适用的增值税税率为17%。
A公司有关会计处理如下。
借： 应收账款——B公司105300
贷： 主营业务收入90000
应交税费——应交增值税（销项税额）15300【例3\|9】假如例3\|8中A公司提供现金折扣，折扣条件是“2/10，n/30”。B公司在10月10日归还其中2/3的款项，余款在10月31日归还。则有关会计分录见表3\|1。表3\|1有关会计分录摘要总 价 法净 价 法（1）10.1



（2）10.10


（3）10.31

应收账款105300
主营业务收入90000
应交税费——应交增值税（销项税额）
15300
银行存款68796
财务费用1404
应收账款70200
银行存款35100
应收账款35100
应收账款103194
主营业务收入87894
应交税费——应交增值税（销项税额）
15300
银行存款68796
应收账款68796

银行存款35100
应收账款34398
财务费用702比较而言，总价法可以更好地反映销售业务的总过程。而且，在销货收入和应收账款确认时按发票总价入账可使会计记录更趋简化。但在客户可能享受现金折扣的情况下，总价法会导致应收账款和销货收入的高估。而净价法可以避免总价法这些不足，但净价法也有缺点：当客户放弃现金折扣时，由于应收账款账面按净价反映，必须再追查原销售总额；另外在期末结账时，对已经超过折扣期尚未付款的应收账款，若按客户未享受的现金折扣予以调整，实际操作比较麻烦。基于此，大多数国家采用总价法。总之，从理论角度讲，由于净价法按预期可实现净值确认应收账款，能比较实际地反映企业的财务状况和经营成果，因而净价法比总价法更为合理，但是实务工作中总价法可简化会计记录工作，因而其适用性更强。
[MZ(2]第三节预付账款及其他应收款[MZ)][*4/5]一、 预付账款的会计处理预付账款是指企业按照购货合同或劳务合同规定，以现金或现金等价物预先支付给供货方或提供劳务方的账款。在卖方市场上，买方为了及时采购所需商品，往往采取预付部分或全部货款的方式进行采购。就买方而言，是先付款后收货，在收货之前就形成了短期性债权。
为了加强对预付账款的管理，一般应单独设置会计科目进行核算，预付账款不多的企业，也可以不设置本科目，将预付的款项直接记入“应付账款”科目的借方。但在编制会计报表时，仍然要将“预付账款”和“应付账款”的金额分开报告。
企业进行在建工程预付的工程价款，也在本科目核算。
（1） 企业因购货而预付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。收到所购物资后，根据发票账单等列明应计入购入物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应付金额，贷记本科目。补付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；退回多付的款项做相反的会计分录。本科目期末借方余额，反映企业预付的款项；期末如为贷方余额，反映企业尚未补付的款项。本科目可按供货单位进行明细核算。【例3\|10】2010年4月甲公司向乙公司采购材料2000千克，单价为30元，所需支付的款项总额为60000元。按照合同规定向乙公司预付40%的货款，验收货物后补付其余款项。
预付40%的货款的账务处理如下。
借： 预付账款——乙公司24000
贷： 银行存款24000【例3\|11】收到乙公司发来的2000千克材料，经验收无误，有关发票记载的货款为60000元，增值税税额为10200元。据此以银行存款补付不足款项46200元。
借： 原材料60000
应交税费——应交增值税（进项税额）10200
贷： 预付账款70200
借： 预付账款46200
贷： 银行存款46200（2） 企业进行在建工程预付的工程价款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。按工程进度结算工程价款，借记“在建工程”科目，贷记本科目、“银行存款”等科目。【例3\|12】M公司拟新建一厂房，计划造价300000元，2010年4月1日预付工程款100000元。
借： 预付账款100000
贷： 银行存款100000【例3\|13】2010年10月1日，该厂房已完工80%，按工程进度结算工程价款，并以银行存款支付。
借： 在建工程240000
贷： 银行存款140000
预付账款100000企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款。企业应按预计不能收到所购货物的预付账款账面余额，借记“其他应收款——预付账款转入”科目，贷记“预付账款”科目。
除转入“其他应收款”科目的预付账款外，其他预付账款不得计提坏账准备。
二、 其他应收款[*2]（一） 其他应收款核算的内容其他应收款是指企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、长期应收款等以外的其他各种应收、暂付款项，包括：应收的各种赔款、罚款；应收出租包装物租金；应向职工收取的各种垫付款项；不设置“备用金”科目的企业拨出的备用金（向企业各职能科室、车间等拨出的备用金）；存出保证金，如租入包装物支付的押金；已不符合预付账款性质而按规定转入的预付账款；其他各种应收、暂付款项。本科目可按对方单位（或个人）进行明细核算。
（二） 其他应收款账务处理
1. 备用金核算
备用金是指为了满足企业内部各部门和职工个人生产经营活动的需要，而暂付给有关部门和职工个人使用的备用现金。
为了反映和监督备用金的领用和使用情况，应在“其他应收款”科目下设置“备用金”明细科目，或设置“备用金”总账科目，借方登记备用金的领用数额，贷方登记备用金的使用数额；期末余额在借方，反映企业暂付周转使用的备用金数额。
根据备用金的管理制度，备用金的核算分为定额备用金制和非定额备用金制两种情况。
（1） 定额备用金制。它是指根据使用部门工作的实际需要，先核定其备用金定额并依此拨付备用金，使用后再拨付现金、补足其定额的制度。
实行定额备用金制度的企业，对于领用的备用金应当定期向财务会计部门报销。财务会计部门根据报销数用现金补足备用金定额时，借记“管理费用”等科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目，报销数和拨补数都不再通过“其他应收款”科目核算。【例3\|14】F公司根据需要设置2000元的备用金。
借： 其他应收款——备用金2000
贷： 库存现金2000【例3\|15】F公司管理部门报销经费1800元。
借： 管理费用1800
贷： 库存现金1800（2） 非定额备用金制。它是指为了满足临时性需要而暂付给有关部门和个人现金，使用后实报实销的制度。【例3\|16】A公司小李外出预借差旅费1000元，以现金付讫。
借： 其他应收款——小李1000
贷： 库存现金1000【例3\|17】小李出差归来，报销1100元，补付现金100元。
借： 管理费用1100
贷： 其他应收款——小李1000
库存现金1002. 采用售后回购方式融出资金的核算
采用售后回购方式融出资金的，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”科目。销售价格与原购买价格之间的差额，应在售后回购期间内按期计提利息费用，借记本科目，贷记“财务费用”科目。按合同约定返售商品时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。【例3\|18】2009年1月1日，B公司以售后回购租赁方式向C公司购入设备一台，价值100000元，返售价160000元，租赁期限为3年。
2009年1月1日，B公司的账务处理如下。
借： 其他应收款100000
贷： 银行存款100000
2009年12月31日，B公司摊销买卖差价，
借： 其他应收款20000
贷： 财务费用20000
2010年12月31日、2011年12月31日摊销买卖差价的账务处理同上。
2011年12月31日，租赁结束，
借： 银行存款160000
贷： 其他应收款1600003. 其他各种应收、暂付款项的会计处理
企业发生其他各种应收、暂付款项时，借记“其他应收款”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“营业外收入”等科目；收回或转销其他各种应收、暂付款项时，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付工资”等科目，贷记“其他应收款”科目。本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的其他应收款项。【例3\|19】2011年4月A公司发生如下业务。
（1） 10日，以银行存款代职工张宝垫付应由其个人负担的住院医药费600元。
借： 其他应收款——张宝600
贷： 银行存款600
（2） 15日，从张宝工资中扣回垫付医药费。
借： 应付工资600
贷： 其他应收款——张宝600
（3） 20日，公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金2000元。
借： 其他应收款——存出保证金2000
贷： 银行存款2000
（4） 28日，租入包装物一批按期如数退回，收到出租方退还的押金2000元，已存入银行。
借： 银行存款2000
贷： 其他应收款——存出保证金2000企业应当定期或者至少于每年年度终了，对其他应收款进行检查，预计其可能发生的坏账损失，并计提坏账准备。企业对于不能收回的其他应收款应当查明原因，追究责任。对确实无法收回的其他应收款，按照企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准作为坏账损失，冲销提取的坏账准备。
经批准作为坏账的其他应收款，借记“坏账准备”科目，贷记“其他应收款”科目。已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，按实际收回的金额，借记“其他应收款”科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应收款”科目。
[MZ(2]第四节坏账[MZ)]
坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。
坏账与呆账是两个不同的概念，二者既有区别也有联系。呆账，在会计上没有严格的定义，一般是指超过付款期或一年以上长期不能收回的应收账款。而坏账是指已经确认无法收回的应收账款。坏账是由呆账演变而成的，但不是所有的呆账都会演变为坏账，经过债权人的努力和债务人偿债能力的改善，呆账就会变成“活账”。呆账也会给企业造成损失（利息成本），但坏账损失实际上要包括两项内容：应收账款在存续期内的利息成本和账面成本。会计实务中坏账损失实际上仅指无法收回应收账款的账面成本。
一、 坏账的确认
企业确认坏账时，应具体分析各应收款项的特性、金额的大小、信用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素。一般来讲，企业对有确凿证据表明确实无法收回的应收款项，如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，根据企业管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准作为坏账损失。
企业应当定期或者至少于每年年度终了，分析各项应收款项的可收回性，预计可能产生的坏账损失。对没有把握能够收回的应收款项，计提坏账准备。
企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。企业应当制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于企业所在地，以供投资者查阅。坏账准备计提方法一经确定，不得随意变更。如需变更，仍需按上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。
在确定坏账准备的计提比例时，企业应注意考虑如下因素：以前与债务单位发生业务往来形成的经验；债务单位日前的实际财务状况；债务单位现金流量情况；债务单位的产品销售情况和市场前景；债务单位的资信状况等。
实务中，企业还应根据其本身的情况，采取不同的方式，调查和了解债务单位其他方面的情况，在综合分析各种可能影响因素的基础上，确定合理的坏账准备计提比例。
在计提坏账准备时，应注意以下几个问题。
（1） 如果有确凿证据表明某项应收款项不能收回或收回的可能性不大，则企业可以对其计提全额坏账准备，这些情况如：
① 债务单位撤销、破产；
② 债务单位资不抵债或现金流量严重不足；
③ 发生严重的自然灾害等导致债务单位停产而在短期内无法偿付债务；
④ 应收款项逾期3年以上等。
下列情况一般不能全额计提坏账准备：
① 当年发生的应收款项；
② 计划对应收款项进行重组；
③ 与关联方发生的应收款项；
④ 其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。
如果不考虑企业的实际情况，故意设立秘密准备，则应作为重大会计差错进行处理。比如，企业上年度对某应收账款计提了100%的坏账准备，而在本年度该应收账款又全额收现，就属于设立秘密准备。
（2） 企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。
（3） 企业不应对应收票据计提坏账准备，而应待应收票据到期不能收回转入应收账款后，再按规定计提坏账准备。但是，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。
二、 坏账损失的核算
坏账损失的核算方法有两种：直接转销法和备抵法。
（一） 直接转销法
所谓直接转销法，也称为直接销账法，是指日常一般不确认坏账损失，只有当特定应收账款确实无法收回时，才确认坏账损失，并将其列作资产减值损失，同时转销应收账款。确认坏账损失时，基本的会计分录是：借记“资产减值损失”科目，贷记“应收账款”科目。我国新会计准则将坏账损失归于“资产减值损失”账户。直接转销法的优点是账务处理简单。但其缺点也是显而易见的，即不符合收入与费用（坏账损失）配比的原则。因为，产生于商业信用基础上的应收账款，从其形成开始，就潜伏了发生坏账损失的可能，坏账损失的确认应与赊销业务的发生相联系。直接转销法并没有考虑这种内在联系。平时不确认坏账损失，往往使企业产生大量的陈账、呆账，导致少记费用、虚记资产和虚增利润。这种问题一旦显现，将严重影响企业的经营成果和财务状况。直接转销法主要适用于坏账发生较少的企业。【例3\|20】M公司两年前发生的一笔应收账款40000元，因债务人N公司已破产且资不抵债，M公司将其确认为坏账。
确认时应作如下会计分录。
借： 资产减值损失40000
贷： 应收账款——N公司40000（二） 备抵法
所谓备抵法，是指以赊销额或应收账款余额为基础，采用一定的方法，按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收账款全部或者部分被确认为坏账时，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收账款金额的一种核算方法。采用备抵法，由于提前计列坏账损失，使同期营业收入与其相关且可能发生的坏账损失共同影响本期损益的确认，因而体现了收入与费用配比原则的要求。
采用这种方法，一方面按期估计坏账损失记入资产减值损失，一方面设置“坏账准备”科目，待实际发生坏账时冲销坏账准备和应收账款金额，使资产负债表上的应收账款反映扣减估计坏账后的净值。这样，企业的流动资产就建立在应收账款净额的基础之上，有助于正确反映企业的财务状况。这就是备抵法为大多数国家会计界所接受的原因所在。我国的企业会计制度要求企业必须采用备抵法核算坏账损失。
采用备抵法，企业需设置“坏账准备”科目。本科目可按应收款项的类别进行明细核算。
坏账准备可按下列公式计算：
当期应提取的坏账准备＝当期按应收款项计算应提坏账准备金额－“坏账谁备”科目的贷方余额
在资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。如果本期应提取的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取坏账准备；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额小于“坏账准备”科目的贷方余额，应按其差额冲减已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目；如果当期按应收款项计算应提坏账准备金额为零，应将“坏账准备”科目的余额全部冲回。本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。
企业对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。
已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，应按实际收回的金额，借记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。
对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记“坏账准备”科目。【例3\|21】M公司2011年12月31日估计坏账损失为5000元，编制会计分录如下。
借： 资产减值损失5000
贷： 坏账准备5000【例3\|22】2011年2月3日确认某客户的坏账损失为2500元，编制如下会计分录。
借： 坏账准备2500
贷： 应收账款——某客户2500备抵法首先要按期估计坏账损失。估计坏账损失主要有三种方法，即应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。
1. 应收账款余额百分比法
采用这种方法估计坏账损失是假设坏账的发生与应收账款的余额存在直接关系。如果企业的应收账款余额越大，则估计的坏账损失余额也越大。采用这种方法，应先估计一个坏账百分比，用这一百分比与会计期末应收账款的余额相乘，即为当期应估计的坏账损失，据此提取坏账准备。估计坏账率可以按照以往的数据资料加以确定，也可根据规定的百分率计算。理论上讲，这一比例应按坏账占应收账款的概率计算，企业发生的坏账多，比例相应就高些；反之则低些。会计期末企业应提取的坏账准备大于其账面余额的，按其差额提取；应提取的坏账准备小于其账面余额的，按其差额冲回坏账准备。【例3\|23】N公司2009年末应收账款的余额为100000元，提取坏账准备的比例为1%；2010年4月10日发生坏账损失1500元，其中A单位1000元，B单位500元，2010年末应收账款为150000元；2011年5月8日，已冲销的上年A单位应收账款1000元又收回，2011年末应收账款为200000元。编制会计分录如下。
（1） 2009年12月31日
借： 资产减值损失1000
贷： 坏账准备1000
（2） 2010年4月10日
借： 坏账准备1500
贷： 应收账款——A单位1000
——B单位500
（3） 2010年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备，“坏账准备”科目余额应为1500元，但在期末提取坏账准备前“坏账准备”科目有借方金额500元，还应补提坏账准备500元，应提取的坏账准备合计为2000元。
借： 资产减值损失2000
贷： 坏账准备2000
（4） 2011年5月8日，上年已冲销的A单位账款1000元又收回入账。
借： 应收账款——A单位1000
贷： 坏账准备1000
同时，
借： 银行存款1000
贷： 应收账款——A单位1000
（5） 2011年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备，“坏账准备”科目金额应为2000元，但在期末提取坏账准备前，“坏账准备”科目已有贷方余额2500元，即期初贷方余额1500元加上收回的已冲销坏账1000元，超过了应提坏账准备数，所以，应冲回多提坏账准备500元。
借： 坏账准备500
贷： 资产减值损失5002. 账龄分析法
账龄分析法是先分析客户所欠账款的账龄，再根据应收账款账龄长短估计坏账损失而提取坏账准备的方法。虽然应收账款能否收回以及能收回多少，不一定完全取决于时间的长短，但一般来说，账款拖欠的时间越长，发生坏账的可能性就越大。公司可以分析一定时期内各级账龄余额中的坏账经验，为各个级别账龄拟订他们认为可能成为坏账的比率，把这些比率应用到账龄分析表中的各组总计数，就能算出所需的备抵额。所以采用这种方法，通常需先编制账龄分析表，在此基础上再编制坏账损失估计表，并根据坏账损失估计表的数字做出调整分录。【例3\|24】某公司2011年末在对应收账款账龄分析的基础上编制“应收账款账龄分析表”（表3\|2）和“坏账损失估算表”（表3\|3）。表3\|2中估计坏账率系根据本企业历史资料和客户当前的信用状况等条件确定。应收账款的账龄越长，估计的坏账率应越高。表3\|2应收账款账龄分析表
2011年12月31日客户
名称余额未 过 期已 过 期1～30天31～60天61～90天91～180天181～360天一年以上A公司75000250003000020000B公司11000050000300002000010000C公司70000200001500035000D公司450003000015000E公司95000150004000010000100001000010000F公司3900015000200004000合计4340001550001200004000030000300004500014000表3\|3坏账损失估算表
2011年12月31日账龄应收账款余额估计坏账率/%估计坏账金额未过期155000115501～30天1200002240031～60天400003120061～90天300005150091～180天3000082400181～360天45000156750一年以上14000304200合计434000－20000假设2011年12月31日该公司坏账准备有贷方余额2000元，则本期应入账的坏账损失和提取的坏账准备为18000元（即20000元－2000元）。据此应编制调整分录如下。
借： 资产减值损失18000
贷： 坏账准备18000
假设2011年12月31日该公司坏账准备有借方余额2000元，则本期应入账的坏账损失和提取的坏账准备为22000元（即20000元＋2000元）。据此应编制调整分录如下。
借： 资产减值损失22000
贷： 坏账准备220003. 销货百分比法
销货百分比法就是以企业本期销货总额或赊销总额的一定百分比估计坏账损失的一种方法。这种方法将坏账损失的预计与赊销业务相联系。本期赊销金额越大，则估计的坏账损失也越多。由于坏账产生与当期赊销有关而与现销无关，因此，如果以本期销货总额为依据估计坏账损失，则应根据现销比例正确确定估计坏账的比例。销货中现销比例越高，坏账估计率应越低；反之，现销比例越低，坏账估计率应越高。现销比例可根据过去几年的经验数据及当前的现销状况综合判定。确定坏账估计比率后，将其与本期销货总额或赊销总额相乘，即为本期应当估计的坏账损失金额。【例3\|25】D公司2011年全年赊销金额为4000000元，根据以往资料和经验，估计坏账损失率为2%。
年末估计坏账损失为：4000000×2%＝80000（元）
会计分录如下。
借： 资产减值损失80000
贷： 坏账准备80000在采用销货百分比法的情况下，估计坏账损失百分比可能由于企业生产经营情况的不断变化而不相适应，因此，要求根据本期实际销货状况等及时修正坏账估计比率，否则，估计的坏账损失金额就可能不合理。由于这一方法确定的坏账损失是以本期销货为依据的，因而以前提取的坏账准备余额不受本期提取数的影响而调整。这一点有别于前面讲到的应收账款余额百分比法。
[MZ(2]第五节应收债权融资[MZ)]
在赊销业务中形成的应收账款，一般都占用企业较多的周转资金，是流动资产管理中的重点。在市场经济条件下，企业为了满足经营上资金的需要，除了一般的银行信贷，也有可能利用应收账款向金融机构或财务公司融通资金。目前我国的企业正逐步具备利用应收账款融资的条件。从国外的情况看，由于中小企业较难从银行等金融机构取得贷款，因此，利用应收账款融资就成为其获取资金的重要手段。我国的中小企业也有着相似的融资环境。利用应收账款融资的一个重要条件就是政府立法保护债权人利益重于股东利益，有了这个条件，银行等金融机构才愿意购买企业的应收账款。商业信贷盛行是能够利用应收账款融资的客观环境。利用应收账款融资，通常有两种方式：应收账款让售和应收账款抵押借款。
一、 应收账款让售
应收账款让售是应收账款持有人将应收账款的所有权转让给金融机构或代理商的一种融资行为。
采用应收账款让售方式融资，其基本做法是：①企业发货前即请求金融机构或代理商对本企业的资信予以审查，决定是否受让应收账款；②金融机构或代理商同意受让，企业在发货后与其签订让售合同；③金融机构或代理商根据发票金额扣除企业允诺购货方在付款时应扣留的现金折扣、金融机构手续费、可能发生的销货退回及折让（称为扣留款）后，将余款预付给让售应收账款的企业。其中，手续费应根据金融机构或代理商所承担的风险和收款业务量而定，扣留款一般为应收账款总额的10%；④企业发货后还应通知购货人其账款已让售给金融机构或代理商，金融机构或代理商有权利催收货款，购货方付款时直接与金融机构或代理商清算；⑤金融机构或代理商认为无扣留款项必要时，则将扣留款退还让售应收账款的企业。
应收账款让售的基本做法见图3\|1。
图3\|1应收账款让售的基本做法
应收账款让售分无追索权让售和有追索权让售两种植况。
（一） 无追索权让售
无追索权让售，是指应收账款的受让方（金融机构或代理商）受让应收账款后，完全承担应收账款发生坏账的风险。一旦应收账款无法收回，受让方无权向让售方追索账款。让售方的责任仅限于承担销售折扣、折让及销货退回等损失。前已述及，这部分款项应事先预留在受让方，待实际发生销售折扣、折让及销货退回时再冲销预留款。应收账款让售一般都属于无追索权让售。【例3\|26】P公司因经营资金短缺，于2011年3月10日采用无追索权方式将100000元的应收账款让售给工商银行，同时通知客户还款时直接支付给工商银行。银行按应收账款总额的3%收取手续费，并从应收账款总额中预留4%的款项以备抵减可能发生的销货折扣、折让和退回。让售双方的会计记录分别列示如下。
P公司
借： 银行存款93000
其他应收款——工商银行4000
应收账款让售损失3000
贷： 应收账款100000工商银行
借： 应收账款100000
贷： 其他应付款——P公司4000
主营业务收入3000
活期存款——P公司93000【例3\|27】3月10日至4月10日，工商银行共收回账款96000元，发生销货折扣3000元，折让1000元，最后结清余款。双方会计记录如下。
P公司
借： 折扣与折让4000
贷： 其他应收款——工商银行4000工商银行
借： 库存现金96000
其他应付款——P公司4000
贷： 应收账款100000（二） 有追索权让售
有追索权让售，是指受让人在应收账款到期日若不能收到货款，则出让人应将让售款退还受让人。其特点是信用风险仍然由出让人承担。在会计处理上存在两种观点：一种是将应收账款让售业务视为销售业务处理，另一种是将应收账款让售业务视为借款业务处理。根据美国财务会计准则委员会的观点，对于有追索权应收账款让售业务，如果符合以下三个条件，则应作为销售处理：①出让方放弃对应收账款的未来经济利益的控制；②按有追索权条款的要求，出让方的责任能合理估计（如折扣、折让的估计）；③受让方不能要求出让方再购回应收账款。如果不符合上述三个条件，则应作为借款业务处理，会计上可单独设置“已让售应收账款负债”账户予以反映。【例3\|28】现假设P公司分别按出售和借款两种条件将应收账款让售给工商银行。两种会计处理的结果如下。
按出售条件处理
3月10日让售应收账款，
借： 银行存款93000
其他应收款——工商银行4000
应收账款让售损失3000
贷： 应收账款100000按借款条件处理

借： 银行存款93000
其他应收款——工商银行4000
已让售应收账款折价3000
贷： 让售应收账款负债1000003月10日至4月10日，工商银行共收回账款96000元，发生销货折让3000元，实际发生坏账1000元，让售双方结算账款。
借： 折扣与折让3000
贷： 其他应收款3000
借： 银行存款1000
贷： 其他应收款1000借： 折扣与折让3000
贷： 其他应收款3000
借： 坏账准备1000
贷： 其他应收款1000
借： 已让售应收账款负债100000
贷： 应收账款100000
借： 财务费用——利息费用3000
贷： 已让售应收账款折价3000
借： 银行存款1000
贷： 其他应收款1000二、 应收账款抵押借款
应收账款抵押借款是指企业将其拥有的应收账款作为抵押品，向银行或其他金融机构借得其所需资金。由于应收账款具有收账风险，因此，银行等金融机构必须根据企业的信誉和应收账款的质量对企业抵押的应收账款进行评价，然后确定借款额。不同的企业，可以借到的款额是不一样的，一般为80%。
应收账款抵押借款有两种方式：一般抵押借款和特定抵押借款。
（1） 一般抵押借款，是指企业将其所有的应收账款抵押给银行，向银行借得所需款项，同时开出商业票据。由于这种抵押借款未指明特定的抵押应收账款，当旧的应收账款收回后，新的应收账款继续作为抵押品处理，因此，在这种方式下，无须作专门的会计处理。
（2） 特定抵押借款，是指企业仅将其拥有的被指明的应收账款作为抵押品，向银行等金融机构借取所需款项。通常，在抵押借款方式下，在借款协议中应注明是否通知债务人、谁收取款项及融资费用等有关内容。在这里，融资费用是指正常利息之外的，按应收账款一定百分比计算的融资费用。【例3\|29】某企业于2011年7月21日以应收账款1000000元，向本市一个金融机构抵押借款，借得款项相当于已抵押应收账款的90%。按照协议约定，由企业收取应收账款，并于收到应收账款的当月连同利息一起转交给该金融机构。假设该企业于同年8月20日收到已抵押应收账款200000元。借款利息为5%，融资费用为抵押借款额的1%。则会计处理如下。
（1） 7月21日
借： 已抵借应收账款1000000
贷： 应收账款1000000
借： 银行存款891000
财务费用9000
贷： 其他应付款900000
（2） 8月20日
借： 银行存款200000
贷： 已抵借应收账款200000
（3） 期末，将已收到应收账款转交该金融机构
借： 其他应付款200000
财务费用10000
贷： 银行存款210000
复习思考题
1. 带息票据应如何进行会计处理？
2. 不带息票据应如何进行会计处理？
3. 应收账款怎样进行会计核算？
4. 坏账如何进行会计处理？
5. 如何利用应收债权进行融资？

1. 应收票据/notes receivable
2. 应收票据贴现/the notes receivable discount
3. 应收账款/accounts receivable
4. 商业折扣/business discount
5. 现金折扣/cash discount
6. 总价法/total price method
7. 净价法/clean price method
8. 坏账/bad debt
9. 应收账款余额百分比法/accounts receivable surplus amount percentage method
10. 销货百分比法/selling percentage method
11. 应收债权融资/should collect debt the power margin
12. 坏账损失/bad debt lose
13. 预付账款/prepaid account
14. 其他应收款/other should accept the payment
15. 定额备用金制/settle the sum back up gold system
16. 应收补贴款/should accept to subsidize the style
17. 直接转销法/turn to sell the method directly
18. 备抵法/allowance method

加强应收及预付款项管理的设想应收账款产生的根本原因在于存在激烈的市场竞争。在我国这种市场经济的大环境下，企业为了生存和发展，为了迅速卖出自己的产品，获得较多的收益，不仅要采取以优取胜、以新取胜、以快取胜、以诚取胜等营销策略，而且采取在商业信用基础上的钱货时空分离的赊销方式。对于相同的产品价格、产品质量、售后服务条件，实行赊销产品的销售额将大于现销产品的销售额，使购货企业不必为购买商品当即支付货币资金，赊购可作为融资的一种方式。这种赊销方式是在销货企业与购货企业有一定的业务联系，并且销货企业对购货企业的财务状况、经营情况、信用程序有一定了解基础上实现的。但是如果销货企业对购货企业的信用程序考核不准确、工作不细致，或购货企业在合同规定还款日到期前，财务状况、经营情况发生了较大变化，无力偿还这笔赊购货款时，销货企业就无法及时从购货企业收回这笔赊销款，造成销货企业应收账款无法及时收回。无法收回的应收账款称为坏账，由于发生坏账给销货企业造成的经济损失称为坏账损失。现行《企业财务通则》和《企业会计准则》规定：坏账损失是指因债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后，仍然不能收回的应收账款，或者因债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍然不能收回的应收账款。企业可以于年度终了，按照年末应收账款余额的3‰～5‰计提坏账准备金，计入资产减值损失。企业发生的坏账损失，冲减坏账准备金。收回已经核销的坏账，增加坏账准备金。不计提坏账准备金的企业，发生的坏账损失计入资产减值损失。收回已核销的坏账，冲减资产减值损失。对企业应收账款的这些规定和处理方法，体现出国家对应收账款管理上的不彻底性、软弱性、随意性和不规范性。这种债权人始终处于被动挨打的局面，使债权人本身的权益根本得不到保障（最简单的是债务人可以故意拖延三年不还）。这种规定和处理方法，治标不治本，没有从根本上解决应收账款不能按期收回的问题。
这个问题怎样来解决？我们大胆地作如下设想：
应收账款既然是企业流动资产的重要组成部分，而流动资产又是可以在一年内或者超过一年的一个营业周期内变现或耗用的资产，那么在销货企业与购货企业双方合同签订还款期日开始满一年后（如双方1995年8月1日签订赊销合同，1996年8月1日为双方签订还款期日满一年，即从债权人拥有收款权利开始满一年），销货企业仍未能收回这笔款项，对于销货企业账上这笔未收回的应收账款，我们就不再作为企业的流动资产来列示了，同样购货企业账上这笔未及时归还的应付账款，我们就不再作为企业流动负债来列示了。销货企业把这笔按双方合同签订日开始满一年仍未收回的应收账款转为长期投资，购货企业把这笔按双方合同签订日开始满一年仍未归还的应付账款转为长期借款。具体的账务处理如下。
销货企业，
借： 长期投资
贷： 应收账款
购货企业，
借： 应付账款
贷： 长期借款
应收账款本身是企业的一项资金投放，实质上就是企业为了扩大销售和获取最大收益进行的对外投资。只要是投资就应该获取一定收益，只要是借款，占用了别人的资金就应该付出一定代价。这种收益和代价如何确定？至少确定这种收益和代价的年利率应该高于同期银行存款利率，使债权人真正享受自己的权利，使债务人真正履行自己的承诺。这种收益和代价什么时候产生？在双方合同签订日开始满一年时，即销货企业和购货企业转为长期投资和长期借款处理时，购货企业就应该把按双方共同认可确定的年利率计算出的一年长期借款利息支付给销货企业，作为占用资金的一种补偿，使其受到无声惩罚。
应收票据和预付款项同应收账款一样存在着到期未能及时兑现、未能提供出商品或劳务的风险。会计上的应收票据是指企业采用商品汇票结算方式销售商品、产品而收到的商业汇票。商业汇票根据承兑人的不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。银行承兑汇票对债权人来说是有保障的票据，不在我们研究之列。商业承兑汇票是由收款人签发，经付款人承兑，或由付款人签发并承兑的票据。商业承兑汇票到期时，如付款人的银行存款账户款项不足，银行将把商业承兑汇票退回给收款人；收款单位收到银行退回的商业承兑汇票后，减少应收票据，增加应收账款。如果已贴现的商业承兑汇票，到期日付款单位存款账户不足支付票款时，银行按规定将商业承兑汇票退回贴现申请人，并从贴现申请人存款账户收取已贴现的票款。贴现企业在收到银行特种支款通知时，减少银行存款，增加应收账款。这两种情况下，到期不能承兑的商业承兑汇票都转化成企业的应收账款。下一步应收账款的处理同前面我们的设想一致。
预付款项如果已经发生，合同规定期满，预付方仍未收到预收方提供的商品或劳务，这笔预付款项又成为企业的一项资金投放。那么从合同签订日开始满一年后，也对其进行转账处理，预付方转为长期投资，预收款方转为长期借款，同时预收款方要支付给预付款方按双方共同认可确定的年利率计算出的一年长期借款利息。
在这一系列管理转化过程中，自始至终应有一个权威会计机构来参与操作实施。这个权威会计机构就是会计师事务所。购销双方采取赊销方式或按合同规定预付款项进行产品买卖，接受劳务供应时，应由注册会计师验证双方合同签订的期限。在合同签订日开始满一年后，应收及预付款项未能收回或抵偿，在注册会计师监督下进行双方的转账处理，并且由注册会计师依据双方财务状况、经营情况确定双方共同认可的高于同期银行存款利率，当即把购货企业（预收款项方）按该年利率计算出的一年长期借款利息，支付给销货企业（预付款项方），使债权人的权益从根本上得到保障。
加强对应收及预付款项管理的设想，目的就在于使债权人的权益得到充分保障，实现风险防范，加强监控，使企业资金在运转中的被占用得到足够补偿，把损失降低到最小，把收益提高到最大，实现资金的良性循环。

乔伊斯公司应收账款管理案例一、 艾利奥特制造公司情况简介
艾利奥特公司是20世纪60年代早期一家专门生产服装所用的塑料衣架和塑料扣钳的公司。庞德先生是该公司的独资所有者。乔伊斯公司是艾利奥特公司的原材料提供者，并且乔伊斯公司是艾利奥特公司唯一欠款的客户。
二、 艾利奥特公司偿债能力分析
从下表可以看出，艾利奥特公司流动比率几年来一直很低，尚不足1；应收账款周转率越来越低，导致平均收账期越来越长，说明企业应收账款的收回越来越慢。同时，流动资产周转率也越来越低，周转需要补充的流动资产越来越多，形成资金浪费，导致企业盈利能力越来越低。由此可看出，艾利奥特公司存在严重的资金短缺。主要财务指标年份19671968196919701971流动比率0.720.770.720.880.71应收账款周转率-8.187.496.005.09流动资产周转率-5.735.194.364.19资产负债率/%94.4691.2784.8486.98105.19产权比率17.0510.455.606.68-20.25一般来说，企业债务主要由长期债务组成。由上表看，几年来艾利奥特公司的资产负债率都超过80%以上，但长期资产负债率却只有20%不到。也就是说，企业资产负债大部分是由于流动资产负债引起的。再从产权比率看企业资本结构，1967年到1971年资本结构极不稳定，甚至在1971年企业负债超过总资产，已经到了资不抵债的地步。
三、 浅谈乔伊斯化工公司应收账款的管理
通过上述对艾利奥特公司财务管理漏洞的研究，可以看出这些漏洞对乔伊斯公司的应收账款政策产生了很大程度的影响。
（一） 应收账款管理的目标
应收账款的管理主要是对应收账款、其他应收款、应收票据等的管理，而发生应收账款的原因主要就是商业竞争以及销售和收款的时间差距。
应收账款是企业的一项资金投放，是为了扩大销售和赢利而进行的投资，而投资肯定要发生成本，这就需要在应收账款信用政策和这种政策的成本之间做出权衡。只有当应收账款所增加的盈利能力超过所增加的成本时，才应当实施应收账款赊销；如果应收账款赊销有着良好的盈利前景，就应当放宽信用条件增加赊销量。
乔伊斯化工公司的应收账款管理也一样是为了获取最大的利润，因此它对应收账款的管理要恰到好处，就必须得对应收账款的信用政策（即本案例中对艾利奥特公司的信用政策）做出相应的调查和确认。
（二） 信用政策的确定
应收账款赊销的效果好坏，依赖于企业的信用政策。它包括：信用期间、信用标准和现金折扣政策。
1. 信用期间。信用政策是企业允许顾客从购货到付款之间的时间，或者说是企业给予顾客的付款期间。信用期的延长会使销售额增加，产生有利影响；如果缩短信用期，情况与此相反。
2. 信用标准。信用标准是顾客获得企业的信用所应具备的条件。如果顾客达不到信用标准，便不能享受企业的信用或只能享受较低的信用优惠。
评价企业的信用政策可以通过“5C”系统来进行，所谓“5C”系统，是评估顾客信用品质的五个方面，即：品质、能力、资本、抵押和条件。（品质指顾客的信誉，即履行偿债义务的可能性；能力指顾客的偿债能力，即其流动资产的数量和质量以及与流动负债的比例；资本指顾客的财务实力和财务状况，表明顾客可能偿还债务的背景；抵押指顾客拒付款项或无力支付款项时能备用作抵押的资产；条件指肯能影响顾客付款能力的经济环境）
3. 现金折扣政策。现金折扣政策是企业对顾客在商品价格上所作的扣减。主要目的在于吸引顾客为享受优惠而提前付款，缩短企业的平均收款期。企业采用什么程度的现金折扣，要与信用期间结合起来考虑，最终确定最佳方案。
（三） 应收账款的收账
应收账款的收账是应收账款发生后必然的结果，这也是关系企业资金运动的一个重要环节。
就上述应收账款管理需注意的几个环节来说，艾利奥特制造公司的财务管理出现了众多漏洞，同时也给乔伊斯化工公司带来了一些财务上的风险，其中影响最大的就是对坏账存在的风险加大，这是因为艾利奥特制造公司的信用标准下降，赢利能力以及偿债能力下降（这些从上面数据可以看出），最终导致其对乔伊斯化工公司的应付账款不能如期还清。针对艾利奥特制造公司的现状，乔伊斯化工公司应对应收账款实施严密的监督，而且最好是编制账龄分析表来进行监督，及时了解还有多少欠款尚在信用期内，有多少欠款超过了信用期，有多少欠款会因拖欠时间太久而可能成为坏账。对不同拖欠时间的欠款，应采取不同的收账方法，制定出经济可行的收账政策，对可能发生的坏账损失则应提前做出准备，充分估计这一因素对损益的影响。
此外乔伊斯公司还应制定出一系列的催收账款政策，对艾利奥特制造公司的应收账款进行及时的收结。而且对艾利奥特制造公司的商业信用及时地、准确地做出判断，以使本公司资金获取最大的收益。